Государственные унитарные предприятия, осуществляющие коммерческую
деятельность: правовые, учетные и налоговые особенности
Государственные унитарные предприятия, осуществляющие коммерческую
деятельность, (далее по тексту - ГУП) - это юридические лица, не
наделенные правом собственности на закрепленное за ними собственниками
имущество. ГУП на основании пункта 1 статьи 113 ГК РФ являются коммерческими
организациями, то есть основной целью их функционирования является
извлечение прибыли.
Правовое положение ГУП регламентировано следующими нормативными
правовыми актами:
1) ГК РФ;
2) постановлением Правительства РФ от 6 декабря 1999 г. N 1348 "О
федеральных государственных унитарных предприятиях, основанных на
праве хозяйственного ведения";
3) постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 27 декабря
1991 г. N 3020-1 "О разграничении государственной собственности
в Российской Федерации на федеральную собственность, государственную
собственность республик в составе Российской Федерации, краев, областей,
автономной области, автономных округов, городов Москвы и Санкт-Петербурга
и муниципальную собственность";
4) распоряжением Президента РФ от 18 марта 1992 г. N 114-рп "Об
утверждении положения об определении пообъектного состава федеральной,
государственной и муниципальной собственности и порядке оформления
прав собственности";
5) постановлением Правительства РФ от 10 февраля 1994 г. N 96 "О
делегировании полномочий Правительства Российской Федерации по управлению
и распоряжению объектами федеральной собственности";
6) иными нормативными правовыми актами.
Имущество ГУП находится в государственной собственности и принадлежит
такому предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного
управления. При этом на основании пункта 1 статьи 113 ГК РФ имущество
ГУП является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям,
паям), в том числе между работниками ГУП.
Для того чтобы точно понять суть имущественных отношений в рамках
ГУП необходимо разобраться в следующих понятиях: государственная
собственность, право хозяйственного ведения, право оперативного
управления, что мы и попытаемся сделать далее.
На основании пункта 1 статьи 212 ГК РФ в Российской Федерации признаются
частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности.
При этом права всех собственников защищаются законом и судом равным
образом. Напомним, что понятие собственность на имущество включает
в себя право владения - физическое обладание этим имуществом, право
пользования - возможность использования имущества и получения дохода
от этого использования и право распоряжения - возможность продать,
обменять, подарить или иным образом распорядиться имуществом.
Согласно пункту 1 статьи 214 ГК РФ государственной собственностью
в Российской Федерации является:
1) имущество, принадлежащее на праве собственности Российской Федерации
(федеральная собственность);
2) имущество, принадлежащее на праве собственности субъектам Российской
Федерации - республикам, краям, областям, городам федерального значения,
автономной области, автономным округам (собственность субъекта Российской
Федерации).
При этом от имени Российской Федерации и субъектов Российской Федерации
на основании пункта 1 статьи 125 ГК РФ могут своими действиями приобретать
и осуществлять имущественные права и обязанности, выступать в суде
органы государственной власти в рамках их компетенции, установленной
актами, определяющими статус этих органов.
Как уже упоминалось, имущество ГУП принадлежит ему на праве хозяйственного
ведения или оперативного управления. Согласно статье 294 ГК РФ ГУПы,
которому имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения,
владеет, пользуется и распоряжается этим имуществом в пределах,
определяемых ГК РФ. Так, например, в соответствии с пунктом 2 статьи
295 ГК РФ предприятие не вправе продавать принадлежащее ему на праве
хозяйственного ведения недвижимое имущество, сдавать его в аренду,
отдавать в залог или иным способом распоряжаться этим имуществом
без согласия собственника. Остальным имуществом, принадлежащим предприятию
на праве хозяйственного ведения, оно распоряжается самостоятельно.
На основании пункта 1 статьи 296 ГК РФ право оперативного управления
представляет собой владение, пользование и распоряжение ГУП закрепленным
за ним имуществом в пределах, установленных законом, в соответствии
с целями деятельности этого ГУП, заданиями собственника и назначением
имущества. При этом согласно пункту 1 статьи 297 ГК РФ ГУП вправе
отчуждать или иным способом распоряжаться всем закрепленным за ним
имуществом лишь с согласия собственника этого имущества.
Учитывая реальные различия между правовым положением имущества,
находящегося в хозяйственном ведении или оперативным управлении,
гражданское законодательство делит все ГУПы на два вида:
1) ГУПы, основанные на праве хозяйственного ведения (статья 114
ГК РФ);
2) ГУПы, основанные на праве оперативного управления (статья 115
ГК РФ) - казенные предприятия.
Основные сходства и различия между этими ГУП напрямую вытекают из
сходств и различий рассмотренных нами права хозяйственного ведения
и права оперативного управления, поэтому мы не видим практической
необходимости подробно рассматривать ГУП, основанные на праве хозяйственного
ведения, и казенные предприятия.
Органом управления ГУП является руководитель, который назначается
собственником либо уполномоченным собственником органом и им подотчетен.
Согласно пункту 5 статьи 113 ГК РФ ГУП отвечает по своим обязательствам
всем принадлежащим ему имуществом, но не несет ответственности по
обязательствам собственника его имущества.
Большинство ГУП имеют в своем составе филиалы и представительства
- обособленные подразделения ГУП, расположенные вне места их расположения
и представляющие интересы ГУП или осуществляющие часть их функций,
поэтому рассмотрим основные практические особенности правового положения
ГУП, имеющих филиалы и представительства.
Обособленные подразделения ГУП по действующему гражданскому законодательству
не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим
их ГУП и действуют на основании утвержденных ГУП положений об обособленных
подразделениях.
Филиалы и представительства сближает то, что они являются обособленными
подразделениями ГУП, но знак равенства между филиалами и представительствами
ставить нельзя. Согласно статье 55 ГК РФ понятие филиал намного
шире, чем понятие представительство.
Представительством является обособленное подразделение ГУП, которое
представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту.
А филиалом является обособленное подразделение ГУП, осуществляющее
все его функции или их часть, в том числе функции представительства.
Как видим, различия между филиалом и представительством состоят
в основном в круге функций и полномочий. Получается, что представительство
осуществляет только юридические действия от имени ГУП (представительские
функции, заключение договоров, реклама и пр.), а филиал как юридические,
так и фактические действия (осуществление отдельных или всех видов
деятельности юридического лица).
Все созданные ГУП обособленные подразделения обязательно должны
быть указаны в учредительных документах ГУП. Решение об открытии
филиала или представительства принимается компетентным органом юридического
лица и отражается в протоколе о создании обособленного подразделения.
Конкретные организационные, функциональные и иные особенности создания
и деятельности обособленного подразделения ГУП должны быть зафиксированы
в положении об этом обособленном подразделении.
Руководители обособленных подразделений назначаются руководителем
ГУП и действуют на основании их доверенности. При наличии полномочий,
оформленных доверенностью, все сделки, заключенные руководителем
обособленного подразделения, считаются совершенными от имени ГУП.
Всю ответственность за действия обособленного подразделения (включая
обязательства, принятые ими от имени ГУП), так же как, например,
за действия своих работников, несет ГУП, а точнее руководители ГУП.
В то же время по долгам ГУП взыскание может обращаться на имущество,
переданное обособленным подразделениям. Фактически это означает,
что ГУП и его обособленные подразделения несут ответственность по
долгам друг друга.
Бухгалтерский учет на государственных унитарных предприятиях,
осуществляющих коммерческую деятельность
Бухгалтерский учет на государственных унитарных предприятиях, осуществляющих
коммерческую деятельность, регламентируется следующими нормативными
правовыми актами:
1) законом "О бухгалтерском учете";
2) положением по ведению бухгалтерского учета;
3) ПБУ 1/98, 2/94, 3/2000 и другие;
4) Планом счетов (Инструкция по применению Плана счетов);
5) иными нормативными правовыми актами.
Для целей бухгалтерского учета доходами ГУП признается увеличение
экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств,
иного имущества) или погашения обязательств, приводящее к увеличению
капитала ГУП.
Согласно пункту 4 ПБУ 9/99 доходы ГУП в зависимости от их характера,
условия получения и направлений деятельности ГУП подразделяются
на:
1) доходы от обычных видов деятельности;
2) операционные доходы;
3) внереализационные доходы.
При этом доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности,
считаются прочими поступлениями. Кроме того, ГУП самостоятельно
признает поступления доходами от обычных видов деятельности или
прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99, характера своей
деятельности, вида доходов и условий их получения.
Расходами ГУП признается уменьшение экономических выгод в результате
выбытия активов (денежных средств, иного имущества) или возникновения
обязательств, приводящее к уменьшению капитала ГУП.
На основании пункта 4 ПБУ 10/99 расходы ГУП в зависимости от их
характера, условий осуществления и направлений деятельности ГУП
также подразделяются на:
1) расходы по обычным видам деятельности;
2) операционные расходы;
3) внереализационные расходы.
При этом расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности,
считаются прочими расходами.
Бухгалтерский учет операций, осуществляемых ГУП, ведется на счетах
бухгалтерского учета Плана счетов (Инструкции по применению Плана
счетов).
Рассмотрим порядок ведения бухгалтерского учета операций ГУП на
следующем примере.
Пример 1
ГУП "Фарматек" осуществляет коммерческую деятельность
по производству и реализации лекарственных препаратов. В месяц производится
одна партия препарата "НОКС-12" в количестве 100000 ампул.
Для производства партии препарата необходимо произвести следующие
расходы:
стоимость сырья - 110000 рублей, в том числе НДС (10 процентов)
10000 рублей, стоимость электроэнергии всего производственного цикла
данной партии препарата - 24000 рублей, в том числе НДС (20 процентов)
4000 рублей, заработная плата рабочим, осуществляющим производство
данной партии препарата - 100000 рублей, единый социальный налог
на заработную плату рабочим - 35600 рублей, амортизация оборудования
- 50000 рублей.
Стоимость реализации одной ампулы препарата "НОКС-12"
составляет 4,40 рублей с учетом НДС (10%) 0,40 рублей. В течение
августа была произведена и реализована одна партия препарата.
В бухгалтерском учете ГУП "Фарматек" в августе будут сделаны
следующие проводки:
- при производстве партии препарата:
дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
кредит счета 51 "Расчетные счета" - 110000 рублей - оплачено
сырье для производства партии препарата;
дебет счета 10 "Материалы"; субсчет 1 "Сырье и материалы"
кредит счета 60 - 100000 рублей - получено на склад сырье для производства
партии препарата;
дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость
по приобретенным материально-производственным запасам" кредит
счета 60 - 10000 рублей - налог на добавленную стоимость по сырью
для производства партии препарата;
дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредит счета
19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным
материально-производственным запасам" - 10000 рублей - принят
к зачету налог на добавленную стоимость по сырью для производства
партии препарата;
дебет счета 20 "Основное производство" кредит счета 10,
субсчет 1 "Сырье и материалы" - 100000 рублей - передано
в производственный цех сырье для производства партии препарата;
дебет счета 60 кредит счета 51 - 24000 рублей - оплачена электроэнергия
для производства партии препарата;
дебет счета 20 кредит счета 60 - 20000 рублей - электроэнергия использована
для производства партии препарата;
дебет счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по
приобретенным материально-производственным запасам" кредит
счета 60 - 4000 рублей - налог на добавленную стоимость по электроэнергии
для производства партии препарата;
дебет счета 68 кредит счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную
стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
- 4000 рублей - принят к зачету налог на добавленную стоимость по
электроэнергии для производства партии препарата;
дебет счета 20 кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате
труда" - 100000 рублей - начислена зарплата рабочим;
дебет счета 20 кредит счета 68 - 35600 рублей - начислен единый
социальный налог на зарплату рабочим;
дебет счета 20 кредит счета 02 "Амортизация основных средств"
- 50000 рублей - начислена амортизация по оборудованию для производства
партии препарата;
дебет счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" кредит
счета 20 - 305600 рублей - отражено производство партии препарата;
- при реализации партии препарата:
дебет счета 50, 51 кредит счета 62 "Расчеты с покупателями
и заказчиками" - 440000 рублей (4,40 рублей х 100000) - на
сумму оплаты за партию препарата;
дебет счета 62 кредит счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка"
- 440000 рублей - на сумму доходов от реализации партии препарата;
дебет счета 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость"
кредит счета 68 - 40000 рублей (0,40 рублей х 100000) - на сумму
налога на добавленную стоимость по реализованной партии препарата;
дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" кредит счета
68 - 4000 рублей ((440000 руб. - 40000 руб.1) х 1%) - на сумму налога
на пользователей автодорог по реализованной партии препарата;
дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" кредит
счета 26 - 4000 рублей - на сумму налога на пользователей автодорог
по реализованной партии препарата;
дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" кредит
счета 40 - 305600 рублей - на сумму стоимости произведенной партии
препарата;
дебет счета 90, субсчет 1 "Выручка" кредит счета 90, субсчет
9 "Прибыль/убыток от продаж" - 440000 рублей - на сумму
доходов от реализации партии препарата;
дебет счета 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" кредит
счета 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" -
40000 рублей (0,40 рублей х 100000) - на сумму налога на добавленную
стоимость по реализованной партии препарата;
дебет счета 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" кредит
счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" - 309600 рублей
(305600 руб. + 4000 руб.) - на сумму всех расходов по производству
партии препарата;
дебет счета 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" кредит
счета 99 "Прибыли и убытки" - 90400 рублей (440000 руб.
- 40000 руб. - 309600 руб.) - на сумму прибыли от реализации партии
препарата.
Рассмотрим порядок распределения прибыли ГУП подробнее, так как
это представляет большой практический интерес. Согласно пункту 5
Правил руководитель ГУП ежегодно, до 1 апреля, вместе с отчетом
о деятельности ГУП за прошедший год представляет в федеральный орган
исполнительной власти предложения по уточнению размера части прибыли,
подлежащей перечислению в федеральный бюджет в текущем году, а также
при необходимости - предложения по уточнению показателей деятельности
ГУП, предусмотренных программой деятельности ГУП на текущий год.
Одновременно указанные предложения представляются в Министерство
имущественных отношений Российской Федерации, а в отдельных случаях
и в территориальный орган Министерства имущественных отношений Российской
Федерации.
При этом на основании пункта 6 Правил часть прибыли ГУП за предыдущий
год, подлежащая перечислению в федеральный бюджет в текущем году,
определяется решением федерального органа исполнительной власти
не позднее 1 мая на основании отчета о деятельности ГУП за прошедший
год и утвержденной программы деятельности ГУП, форма и порядок составления
которой регламентированы постановлением Правительства РФ от 10 апреля
2002 г. N 228 "О мерах по повышению эффективности использования
федерального имущества, закрепленного в хозяйственном ведении федеральных
государственных унитарных предприятий". В этом случае часть
прибыли, подлежащая перечислению в федеральный бюджет, рассчитывается
путем уменьшения суммы чистой прибыли (нераспределенной прибыли)
ГУП за прошедший год на сумму утвержденных в составе программы деятельности
ГУП на текущий год расходов на реализацию мероприятий по развитию
ГУП, осуществляемых за счет чистой прибыли. Чистая прибыль (нераспределенная
прибыль) определяется на основании данных бухгалтерской отчетности.
В соответствии с пунктом 7 Правил решение федерального органа исполнительной
власти об установлении размера отчисления прибыли, представляется
в Министерство имущественных отношений Российской Федерации в течение
7 дней с даты его принятия. Согласно пункту 8 Правил перечисление
в федеральный бюджет части прибыли осуществляется ГУП до 15 июня
года, следующего за отчетным.
Поскольку имущество ГУП на основании пункта 2 статьи 113 ГК РФ находится
в государственной собственности, то ГУП не может самостоятельно
решать вопрос о размерах и целях расходования полученной прибыли
текущего года до ее распределения в установленном действующим законодательством
порядке. Вместе с тем отметим, что порядок формирования и расходования
денежных фондов ГУП, предназначенных для премирования работников,
оплаты путевок на санаторное лечение, капитальных вложений, инвестиции
и других целей, может быть предусмотрен уставом ГУП. В этом случае
ГУП вправе расходовать денежные средства из таких фондов на перечисленные
выше цели.
В современных условиях многие ГУП для того чтобы не разориться вынуждены
наряду со своей основной деятельностью осуществлять торговую деятельность
или заниматься иными вспомогательными видами деятельности. Поясним
эту мысль на конкретном примере.
Пример 2
ГУП "Гидропласт" осуществляет коммерческую деятельность
по производству и реализации гидравлических систем для насосного
оборудования. Однако продукция ГУП "Гидропласт" не пользуется
большим спросом, поэтому для того чтобы загрузить имеющиеся складские
площади ГУП "Гидропласт" начал заниматься торговлей автозапчастями.
Для целей бухгалтерского учета ГУП "Гидропласт" признает
доходы от торговой деятельности доходами по обычным видам деятельности.
В сентябре реализовано запчастей на сумму 600000 рублей, в том числе
НДС 100000 рублей.
Расходы на торговую деятельность составили: покупная стоимость запчастей
- 360000 рублей, в том числе НДС 60000 рублей, стоимость электроэнергии
- 24000 рублей, в том числе НДС 4000 рублей, заработная плата -
100000 рублей, единый социальный налог на заработную плату - 35600
рублей, амортизация складских помещений - 10000 рублей.
В бухгалтерском учете ГУП "Гидропласт" в сентябре будут
сделаны следующие проводки:
дебет счета 60 кредит счета 50, 51 - 360000 рублей - оплачены автозапчасти;
дебет счета 41 "Товары" кредит счета 60 - 300000 рублей
- автозапчасти получены на склад;
дебет счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по
приобретенным материально-производственным запасам" кредит
счета 60 - 60000 рублей - налог на добавленную стоимость по автозапчастям;
дебет счета 68 кредит счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную
стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
- 60000 рублей - принят к зачету налог на добавленную стоимость
по автозапчастям;
дебет счета 60 кредит счета 51 - 24000 рублей - оплачена электроэнергия;
дебет счета 44 "Расходы на продажу" кредит счета 60 -
20000 рублей - электроэнергия использована для осуществления торговой
деятельности;
дебет счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по
приобретенным материально-производственным запасам" кредит
счета 60 - 4000 рублей - налог на добавленную стоимость по электроэнергии;
дебет счета 68 кредит счета 19, субсчет 3 "Налог на добавленную
стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
- 4000 рублей - принят к зачету налог на добавленную стоимость по
электроэнергии;
дебет счета 44 кредит счета 70 - 100000 рублей - начислена зарплата
рабочим;
дебет счета 44 кредит счета 68 - 35600 рублей - начислен единый
социальный налог на зарплату рабочим;
дебет счета 44 кредит счета 02 - 10000 рублей - начислена амортизация
по оборудованию для осуществления торговой деятельности;
дебет счета 50, 51 кредит счета 62 - 600000 рублей - на сумму оплаты
за автозапчасти;
дебет счета 62 кредит счета 90, субсчет 1 "Выручка" -
600000 рублей - на сумму доходов от реализации автозапчастей;
дебет счета 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость"
кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - 100000
рублей - на сумму налога на добавленную стоимость по реализованным
автозапчастям;
дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" кредит
счета 41 - 300000 рублей - на сумму покупной стоимости автозапчастей;
дебет счета 44 кредит счета 68 - 2000 рублей ((600000 руб. - 100000
руб. - 300000 руб.) х 1%) - на сумму налога на пользователей автодорог
по реализованным автозапчастям;
дебет счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" кредит
счета 44 - 167600 рублей (20000 руб. + 100000 руб. + 35600 руб.
+ 10000 руб. + 2000 руб.) - на сумму всех расходов по реализованным
автозапчастям;
дебет счета 90, субсчет 1 "Выручка" кредит счета 90, субсчет
9 "Прибыль/убыток от продаж" - 600000 рублей - на сумму
доходов от реализации автозапчастей;
дебет счета 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" кредит
счета 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" -
100000 рублей - на сумму налога на добавленную стоимость по реализованным
автозапчастям;
дебет счета 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" кредит
счета 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" - 467600 рублей
(300000 руб. + 167600 руб.) - на сумму всех расходов по реализации
автозапчастей;
дебет счета 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" кредит
счета 99 - 32400 рублей (600000 руб. - 100000 руб. - 467600 руб.)
- на сумму прибыли от торговли автозапчастями.
Еще раз напомним, что согласно пункту 6 Правил часть прибыли ГУП
за предыдущий год, подлежащая перечислению в федеральный бюджет
в текущем году, определяется решением федерального органа исполнительной
власти не позднее 1 мая на основании отчета о деятельности ГУП за
прошедший год и утвержденной программы деятельности ГУП, регламентированной
постановлением Правительства РФ от 10 апреля 2002 г. N 228 "О
мерах по повышению эффективности использования федерального имущества,
закрепленного в хозяйственном ведении федеральных государственных
унитарных предприятий". В данном случае часть прибыли, подлежащая
перечислению в федеральный бюджет, рассчитывается путем уменьшения
суммы чистой прибыли (нераспределенной прибыли) ГУП за прошедший
год на сумму утвержденных в составе программы деятельности ГУП на
текущий год расходов на реализацию мероприятий по развитию ГУП,
осуществляемых за счет чистой прибыли.
Чистая прибыль (нераспределенная прибыль) определяется на основании
данных бухгалтерской отчетности.
Налогообложение деятельности государственных унитарных предприятий,
осуществляющих коммерческую деятельность
Налог на добавленную стоимость. На основании статьи 143 НК РФ государственные
унитарные предприятия, осуществляющие коммерческую деятельность,
являются налогоплательщиками по налогу на добавленную стоимость.
Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС
у ГУП являются операции по:
1) реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации,
в том числе реализации предметов залога и передача товаров (результатов
выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении
отступного или новации, а также передаче имущественных прав;
2) передаче на территории Российской Федерации товаров (выполнение
работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые
не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления)
при исчислении налога на прибыль организаций;
3) выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления;
4) ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
Налогообложение вышеуказанных операций НДС осуществляется ГУП по
ставкам и в порядке согласно действующему налоговому законодательству.
Кроме того, в соответствие со статьей 171 НК РФ налогоплательщик
имеет право уменьшить общую сумму НДС на суммы налоговых вычетов.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и
уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории
Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых
для осуществления производственной деятельности или иных операций,
признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ. Это
означает, что суммы налоговых вычетов, исчисленных по товарам (работам,
услугам), произведенным ГУП, уменьшают общую сумму НДС к уплате.
Однако, это происходит только при соблюдении ряда условий, установленных
действующим налоговым законодательством.
Налоговым вычетам на основании статьи 172 НК РФ подлежат суммы НДС,
предъявленные налогоплательщиком и уплаченные им при приобретении
товаров (работ, услуг) на территории РФ при условии, что:
а) товары (работы, услуги) приняты к учету на баланс налогоплательщика;
б) товары (работы, услуги) оплачены;
в) на товары (работы, услуги) есть счета-фактуры с выделенной отдельной
строкой суммой НДС. Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура
является документом, служащим основанием для принятия предъявленных
сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном НК РФ.
Счета-фактуры, составленные с нарушением действующего налогового
законодательства, не могут являться основанием для принятия предъявленных
покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Отметим, что ГУП, имеющие филиалы и представительства, на основании
статьи 174 НК РФ исчисляют и уплачивают НДС по месту своего нахождения
без распределения сумм НДС по филиалам и представительствам.
Налог на прибыль. На основании статьи 246 НК РФ государственные
унитарные предприятия, осуществляющие коммерческую деятельность,
являются налогоплательщиками по налогу на прибыль.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на
прибыль ГУП признается прибыль, полученная налогоплательщиком, то
есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов,
которые определяются в соответствии с действующим налоговым законодательством.
Налогообложение прибыли ГУП осуществляется по ставкам и в порядке
согласно действующему налоговому законодательству.
Отметим, что ГУП, имеющие филиалы и представительства, исчисляют
и уплачивают налог на прибыль в федеральный бюджет по месту своего
нахождения без распределения сумм налога на прибыль по филиалам
и представительствам.
При этом на основании пункта 2 статьи 288 НК РФ уплата авансовых
платежей, а также сумм налога на прибыль, подлежащих зачислению
в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов
муниципальных образований, производится ГУП по месту нахождения
организации, а также по месту нахождения каждого из ее филиала и
представительства, исходя из доли прибыли, приходящейся на эти филиалы
и представительства.
Эта доля прибыли определяется по следующей формуле:
Пф = П х ((СЧф/СЧп + ОСф/ОСп)/2),
где Пф - доля прибыли филиала (представительства);
П - сумма прибыли ГУП в целом;
СЧф - среднесписочная численность работников филиала (представительства)
или расходы на оплату труда филиала (представительства) на конец
отчетного периода (на конец квартала);
СЧп - среднесписочная численность работников ГУП или расходы на
оплату труда ГУПКД на конец отчетного периода (на конец квартала);
ОСф - остаточная стоимость амортизируемого имущества филиала (представительства)
на конец отчетного периода (на конец квартала);
ОСп - остаточная стоимость амортизируемого имущества ГУП на конец
отчетного периода (на конец квартала).
Удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес
остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя
из фактических показателей среднесписочной численности работников
(расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств
указанных ГУП и их филиалов и представительств на конец отчетного
периода. При этом ГУП самостоятельно определяют, какой из показателей
должен применяться - среднесписочная численность работников или
сумма расходов на оплату труда. Выбранный ГУП показатель должен
быть зафиксирован в учетной политике для целей налогообложения и
не меняться в течение налогового периода.
Напомним, что суммы авансовых платежей, а также суммы налога, подлежащие
зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации
и бюджетов муниципальных образований, исчисляются по ставкам налога,
действующим на территориях, где расположены ГУП и ее филиалы и представительства.
Налог на пользователей автодорог. На основании пункта 1 статьи 5
Закона о дорожных фондах налог на пользователей автомобильных дорог
уплачивают:
1) предприятия, организации, учреждения, предприниматели, являющиеся
юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, включая
созданные на территории Российской Федерации предприятия с иностранными
инвестициями;
2) международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую
деятельность через постоянные представительства, иностранные юридические
лица;
3) филиалы и другие аналогичные подразделения предприятий, организаций
и учреждений, имеющие отдельный баланс и расчетный счет.
При этом согласно пункту 25 Инструкции о порядке исчисления и уплаты
налогов в дорожные фонды объектом налогообложения по налогу на пользователей
автодорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ,
услуг) или сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров,
реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой
и торговой деятельности. Налогообложение налогом на пользователей
автодорог производится по налоговой ставке 1 процент.
Таким образом, ГУП и их филиалы или представительства по месту своего
нахождения обязаны исчислять и уплачивать налог на пользователей
автодорог со всей суммы выручки, полученной от реализации товаров
(работ, услуг) или с суммы разницы между продажной и покупной ценами
товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой
и торговой деятельности.
Налог на имущество. Согласно статье 1 Закона о налоге на имущество
предприятий плательщиками налога на имущество предприятий являются:
1) предприятия, учреждения (включая банки и другие кредитные организации)
и организации, в том числе с иностранными инвестициями, считающиеся
юридическими лицами по законодательству Российской Федерации;
2) филиалы и другие аналогичные подразделения указанных предприятий,
учреждений и организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий)
счет;
3) компании, фирмы, любые другие организации (включая полные товарищества),
образованные в соответствии с законодательством иностранных государств,
международные организации и объединения, а также их обособленные
подразделения, имеющие имущество на территории Российской Федерации,
континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической
зоне Российской Федерации.
Таким образом, ГУП и их филиалы или представительства по месту своего
нахождения обязаны исчислять и уплачивать налог на имущество предприятий.
Налогообложение имущества ГУП и их филиалов или представительств
осуществляется по ставкам и в порядке согласно действующему налоговому
законодательству.
Налог с продаж. Напомним, что в случае передачи товаров (работ,
услуг) ГУП и их филиалов или представительств физическим лицам может
возникнуть объект налогообложения налогом с продаж, так как согласно
статье 349 НК РФ объектом налогообложения по налогу с продаж признаются
операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на
территории конкретного субъекта Российской Федерации в том случае,
если такая реализация осуществляется за наличный расчет, а также
с использованием расчетных или кредитных банковских карт.
Худолеев В.В.
"Консультант бухгалтера", N 10, октябрь 2002 г.