Индивидуальные предприниматели - правовое положение, организация учета и налогообложение

В период плановой экономики существовало только два вида собственности - государственная и кооперативно-колхозная. Вместо понятия "частная собственность" использовалось понятие "личная собственность", которая принципиально отличалась от частной тем, что ее нельзя было использовать для получения дохода. Более того, уголовным законодательством было предусмотрено наказание за осуществление предпринимательской деятельности. Некоторые исключения были сделаны для кустарей-одиночек и для производителей сельскохозяйственной продукции, которые могли реализовать ее на колхозных рынках.
В связи с переходом к рыночным условиям, государственная политика в отношении частного предпринимательства изменилась практически диаметрально - статьей 34 Конституции Российской Федерации закреплено право каждого гражданина на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности. Существенно проработаны вопросы предпринимательской деятельности физических лиц и в Гражданском кодексе Российской Федерации (далее - ГК РФ). В той или иной степени эти вопросы рассматриваются в главах 3 и 20 части первой и в соответствующих статьях части второй ГК РФ (при установлении требований, обязательных к выполнению сторонами различных договоров).
В дальнейшем предпринимательская деятельность физических лиц получила развитие в законодательных актах на федеральном уровне - Федеральный закон от 14 июня 1995 года N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", а также на региональном уровне - например, Закон г. Москвы от 28 июня 1995 года N 14 "Об основах малого предпринимательства в Москве", или Закон Московской области от 1 февраля 1996 года N 3/96-ОЗ "О единой системе государственной регистрации субъектов предпринимательской деятельности, имущественных прав и связанных с ними неимущественных прав и сделок на территории Московской области" и т.п.
Введение института частного предпринимательства потребовало разработки особого порядка налогообложения доходов таких предпринимателей и, соответственно, регулирования отражения результатов предпринимательской деятельности в бухгалтерском учете и отчетности. С этой целью был разработан и утвержден Федеральный закон от 29 декабря 1995 года N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства". Впоследствии эта система была заменена упрощенной системой налогообложения (глава 26.2 НК РФ), которую индивидуальные предприниматели могут использовать как альтернативу общему режиму налогообложения.
В целом следует отметить, что законодательная база, регулирующая правовое положение индивидуальных предпринимателей, разработана достаточно детально и позволяет организовать такую деятельность без каких-либо конфликтов с органами государственного управления или налоговой инспекции.
В последнее время осуществление коммерческой деятельности индивидуальными предпринимателями приобретает все большое распространение. Это связано с более простой и дешевой процедурой государственной регистрации, упрощенной схемой учета и отчетности, отсутствием необходимости распределения полученной прибыли между участниками производственного или торгового процесса.

1. Правовое положение индивидуальных предпринимателей

Статьей 2 ГК РФ установлено, что предпринимательство - это не запрещенная законом самостоятельная деятельность физического или юридического лица, осуществляемая на свой риск, с использованием своих способностей и своего имущества, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Общие принципы осуществления гражданином предпринимательской деятельности сформулированы в статье 23 ГК РФ:
Гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Таким образом, из процитированной нормы можно уяснить разницу между понятиями "индивидуальный предприниматель" и "предприниматель без образования юридического лица". В первом случае речь идет о субъекте предпринимательской деятельности, а во втором - об особенностях ее осуществления. Осуществление предпринимательской деятельности без образования нового юридического лица в некоторых случаях также может производиться и организациями - например, по договору простого товарищества или договору доверительного управления имуществом.
К предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, соответственно применяются правила ГК РФ, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношения.
Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, не прошедший процедуру государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем. Суд может применить к таким сделкам правила ГК РФ об обязательствах, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.
Для целей налогообложения используется определение, приведенное в статье 11 НК РФ:
индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.
Таким образом, подчеркивается, что статус индивидуального предпринимателя предполагает осуществление предпринимательской деятельности без образования юридического лица. Обязательным условием для получения такого статуса является процедура государственной регистрации. Однако для целей налогообложения более существенным является фактическое осуществление предпринимательской деятельности. То есть, физические лица, не прошедшие процедуру государственной регистрации, также могут быть признаны налогоплательщиками.
Индивидуальный предприниматель может быть:
участником полного товарищества и полными товарищами в товариществах на вере (статья 66 ГК РФ);
исполнительным органом акционерного общества (статья 103 ГК РФ);
исполнительным органом общества с ограниченной ответственностью (статья 33 Закона об обществах с ограниченной ответственностью);
доверительным управляющим в договоре доверительного управления имуществом (статья 1015 ГК РФ);
правообладателем или пользователем в договоре коммерческой концессии (статья 1027 ГК РФ);
участником договора простого товарищества (совместной деятельности) (статья 1041 ГК РФ).

2. Государственная регистрация

Как уже отмечалось, обязательным условием для получения статуса индивидуального предпринимателя является его государственная регистрация.
В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 8 августа 2001 года N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" государственная регистрация осуществляется федеральным органом исполнительной власти (регистрирующим органом), уполномоченным в порядке, установленном Конституцией Российской Федерации и Федеральным конституционным законом "О Правительстве Российской Федерации".
В соответствии с пунктом 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. N 506, служба является уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственную регистрацию юридических лиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств, а также уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, обеспечивающим представление в делах о банкротстве и в процедурах банкротства требований об уплате обязательных платежей и требований Российской Федерации по денежным обязательствам. Таким образом, государственную регистрацию осуществляют налоговые органы. При этом, необязательно данный орган должен находиться на той же территории, где индивидуальный предприниматель проживает или предполагает осуществлять свою деятельность. Например, в г. Москве регистрация всех индивидуальных предпринимателей осуществляется в Инспекции ФНС РФ N 46 по г. Москве. Но налоговая отчетность сдается индивидуальным предпринимателем не по месту регистрации, а по месту фактического проживания. Обращаем внимание, что данная практика не противоречит нормам пункта 3 статьи 8 Федерального закона N 129-ФЗ, в соответствии с которой государственная регистрация индивидуального предпринимателя осуществляется по месту его жительства.
Особенности государственной регистрации индивидуального предпринимателя регулируются отдельной главой упомянутого Федерального закона N 129-ФЗ. Статьями 22.1-22.3 Закона, в частности, установлены следующие особенности:
При государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в регистрирующий орган представляются:
заявление о государственной регистрации по форме, утвержденной Правительством РФ;
копия основного документа физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя (в случае, если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является гражданином РФ). Для граждан РФ таким документом является паспорт;
либо копия документа, установленного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором РФ в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя (в случае, если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является иностранным гражданином);
либо копия документа, предусмотренного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность лица без гражданства, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя (в случае, если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является лицом без гражданства);
если представленная копия документа, удостоверяющего личность регистрируемого физического лица, не содержит сведений о дате и месте рождения указанного лица, дополнительно представляется копия свидетельства о рождении или копия иного документа, подтверждающего дату и место рождения указанного лица;
копия документа, подтверждающего право физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, временно или постоянно проживать в Российской Федерации (в случае, если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является иностранным гражданином или лицом без гражданства);
подлинник или копия документа, подтверждающего в установленном законодательством Российской Федерации порядке адрес места жительства физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, в Российской Федерации (в случае, если представленная копия документа, удостоверяющего личность физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, или документа, подтверждающего право физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, временно или постоянно проживать в Российской Федерации, не содержит сведений о таком адресе);
нотариально удостоверенное согласие родителей, усыновителей или попечителя на осуществление предпринимательской деятельности физическим лицом, регистрируемым в качестве индивидуального предпринимателя, либо копия свидетельства о заключении брака физическим лицом, регистрируемым в качестве индивидуального предпринимателя, либо копия решения органа опеки и попечительства или копия решения суда об объявлении физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, полностью дееспособным (в случае, если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является несовершеннолетним);
документ об уплате государственной пошлины.
Таким образом, для совершеннолетних (дееспособных) граждан РФ для государственной регистрации достаточно представить три документа - паспорт, заявление по установленной форме и квитанцию об оплате государственной пошлины.
Подчеркнем, что пунктом 2 статьи 22.1 специально оговорено, что верность копии документа, представляемой при указанной государственной регистрации, должна быть засвидетельствована в нотариальном порядке, за исключением случая, если заявитель представляет ее в регистрирующий орган непосредственно и представляет одновременно для подтверждения верности такой копии соответствующий документ в подлиннике. Из этого следует, что нужно быть готовым к осуществлению дополнительных расходов помимо уплаты государственной пошлины (за нотариальное заверение копий документов), а также к поиску нотариуса или нотариальной конторы (которые, как правило, не располагаются непосредственно в месте, где производится государственная регистрация).
В том случае, если представленные документы оформлены правильно, государственная регистрация должна быть осуществлена не позднее, чем через пять рабочих дней. На практике это означает, что регистрация производится в течение срока, не превышающего календарную неделю с момента подачи документов (неправильно оформленные документы, как правило, не принимаются к рассмотрению).
Государственная регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя не может быть осуществлена, если:
не утратила силу его государственная регистрация в таком качестве. То есть, одно и то же физическое лицо не может быть зарегистрировано дважды. При регистрации юридических лиц подобный запрет не действует, что, вероятно, можно объяснить защитой интересов потенциальных кредиторов - в случае с юридическим лицом их интересы гарантируются хотя бы в размере уставного фонда, а индивидуальный предприниматель уставный фонд не формирует и отвечает по своим обязательствам всем своим имуществом (включая то, которое не используется для целей осуществления предпринимательской деятельности);
не истек год со дня принятия судом решения о признании его несостоятельным (банкротом) в связи с невозможностью удовлетворить требования кредиторов, связанные с ранее осуществляемой им предпринимательской деятельностью, или решения о прекращении в принудительном порядке его деятельности в качестве индивидуального предпринимателя;
не истек срок, на который данное лицо по приговору суда лишено права заниматься предпринимательской деятельностью.
Кроме того, статьей 23 Федерального закона N 129-ФЗ установлен исчерпывающий перечень основания для отказа в государственной регистрации:
непредставление необходимых для государственной регистрации документов;
представление документов в ненадлежащий регистрирующий орган.
Решение об отказе в государственной регистрации должно быть принято не позднее того же пятидневного срока, установленного для государственной регистрации. Решение об отказе в государственной регистрации может быть обжаловано в судебном порядке.
Отдельной статьей (22.2) регулируется порядок внесения изменений в сведения об индивидуальном предпринимателе, содержащиеся в едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей. Причинами для внесения изменений могут быть, например, изменение места жительства индивидуального предпринимателя либо изменение видов деятельности.
Для внесения изменений в регистрирующий орган представляются подписанное заявление по утвержденной форме и копия документа, подтверждающего изменение ранее внесенных в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей сведений об индивидуальном предпринимателе. Представляемые копии документов также должны быть нотариально заверены.
Срок внесения изменений законодательством также ограничен пятью рабочими днями.
В случае внесения изменений в сведения об индивидуальном предпринимателе в связи с переменой им места жительства регистрирующий орган вносит в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей соответствующую запись и пересылает регистрационное дело в регистрирующий орган по новому месту жительства индивидуального предпринимателя. То есть, обязанность по передаче регистрационного дела по новому месту жительства не может быть возложена на самого предпринимателя и, соответственно, несвоевременная передача дела не может быть расценена как нарушение правил осуществления предпринимательской деятельности.
Также отдельной статьей регулируется порядок государственной регистрации при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя.
В данном случае в регистрирующий орган представляются только заявление по установленной форме и квитанция об уплате государственной пошлины.
Самостоятельно регистрацию факта прекращения предпринимательской деятельности регистрирующий орган проводит в следующих случаях:
в связи со смертью физического лица, осуществлявшего деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, - на основании поступивших в регистрирующий орган в установленном законодательством Российской Федерации порядке сведений о государственной регистрации смерти данного лица;
в связи с принятием судом решения о признании индивидуального предпринимателя несостоятельным (банкротом) - на основании копии решения суда о признании его несостоятельным (банкротом), поступившей в регистрирующий орган в установленном законодательством РФ порядке;
при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя в принудительном порядке по решению суда - на основании поступившей в регистрирующий орган копии решения суда;
при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя в связи с вступлением в силу приговора суда, которым ему назначено наказание в виде лишения права заниматься предпринимательской деятельностью на определенный срок, - на основании поступившей в регистрирующий орган информации о вступлении в силу указанного приговора суда.
Государственная регистрация при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя осуществляется в течение пяти рабочих дней со дня подачи заявления или поступления в регистрирующий орган других документов, являющихся основанием для такой регистрации.
Государственная регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя утрачивает силу после внесения об этом записи в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей, за исключением случаев смерти физического лица, признания его судом несостоятельным (банкротом), прекращения в принудительном порядке по решению суда его деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, вступления в силу приговора суда, которым ему назначено наказание в виде лишения права заниматься предпринимательской деятельностью на определенный срок. В этих случаях государственная регистрация утрачивает силу с момента соответственно его смерти, принятия судом решения о признании его несостоятельным (банкротом) или о прекращении в принудительном порядке его деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, вступления в силу указанного приговора суда.

Государственная пошлина
Согласно статье 333.33 НК РФ (глава 25.3 НК РФ "Государственная пошлина") "Размеры государственной пошлины за государственную регистрацию, а также за совершение прочих юридически значимых действий" государственная пошлина уплачивается за:
государственную регистрацию физического лица в качестве индивидуального предпринимателя - 400 рублей;
выдачу дубликата свидетельства о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя или свидетельства о государственной регистрации юридического лица - 20 процентов размера государственной пошлины, уплаченной за государственную регистрацию.
Как уже отмечалось, статьей 22.3 Федерального закона N 129-ФЗ установлено, что при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя уплачивается государственная пошлина, документ об уплате которой представляется в регистрирующий (налоговый) орган. Однако глава 25.3 "Государственная пошлина" НК РФ не содержит положений, определяющих размер государственной пошлины при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя. В этой связи Письмом ФНС РФ от 13 января 2005 г. N ШС-6-09/5 разъяснено, что при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя государственная пошлина не уплачивается.
Этим же письмом разъяснен порядок уплаты государственной пошлины за выдачу дубликатов свидетельств о государственной регистрации. Регистрирующие (налоговые) органы не изготавливают дубликатов свидетельств о государственной регистрации. Также регистрирующими (налоговыми) органами не производится выдача копий ранее выданного свидетельства с проставлением штампа "дубликат". Согласно пункту 12 Правил ведения Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей и предоставления содержащихся в нем сведений, утвержденных постановлением Правительства РФ от 16 октября 2003 года N 630 "О Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, Правилах хранения в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей документов (сведений) и передачи их на постоянное хранение в государственные архивы, а также о внесении изменений и дополнений в постановления Правительства РФ от 19 июня 2002 года N 438 и 439" (далее - Правила ЕГРИП), внесение записи в государственный реестр подтверждается документом (свидетельством), форма которого устанавливается Правительством РФ. Пунктом 31 Правил ЕГРИП установлено, что по запросу физического или юридического лица в регистрирующий (налоговый) орган ему может быть повторно выдан документ, подтверждающий факт внесения записи в государственный реестр. Таким образом, под выдачей дубликатов свидетельств понимается повторная выдача свидетельств, аналогичных по содержанию, но отличающихся от ранее выданных серией и номером бланка свидетельства.
Размер пошлины за повторную выдачу свидетельства о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя или о государственной регистрации юридического лица составляет 20 процентов размера государственной пошлины, уплаченной за государственную регистрацию, то есть 400 рублей для юридического лица и 80 рублей для физического лица.
Льготы по уплате государственной пошлины в связи с государственной регистрацией индивидуальных предпринимателей (статья 333.35 НК РФ) не предусмотрены.
Одновременно с подачей заявления о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя может быть подано заявление о применении им упрощенной системы налогообложения. Подчеркнем, что ранее (до 2005 года включительно) такое заявление могло быть подано только одновременно с заявлением о государственной регистрации. Подача заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения даже на следующий день была невозможной - в этом случае переход можно было осуществить только со следующего календарного года (при условии, что дата регистрации не была позднее последнего срока подачи заявления о переходе на специальный налоговый режим). С 2006 года заявление о применении упрощенной системы налогообложения может быть подано в течение пяти дней после даты государственной регистрации индивидуального предпринимателя. То есть, для осуществления выбора теперь фактически предоставляется две календарных недели с момента подачи документов на государственную регистрацию. Если заявление о применении упрощенной системы налогообложения своевременно не подано, индивидуальный предприниматель до конца календарного года должен использовать общий режим налогообложения.

3. Получение лицензии

Некоторыми видами предпринимательской деятельности (их перечень определяется законом) индивидуальные предприниматели могут заниматься только при наличии лицензии.
То есть, при принятии решения о занятии определенным видом коммерческой деятельности индивидуальный предприниматель должен установить, не относится ли этот вид деятельности к лицензируемым.
В настоящее время действует Федеральный закон от 8 августа 2001 г. N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (последние изменения внесены Федеральным законом от 2 июля 2005 года N 80-ФЗ).
В соответствии со статьей 9 Федерального закона N 128-ФЗ для получения лицензии соискатель лицензии направляет или представляет в соответствующий лицензирующий орган заявление о предоставлении лицензии, в котором указываются:
фамилия, имя и (в случае, если имеется) отчество индивидуального предпринимателя, место его жительства, адреса мест осуществления лицензируемого вида деятельности, который намерен осуществлять заявитель, данные документа, удостоверяющего его личность, основной государственный регистрационный номер записи о государственной регистрации индивидуального предпринимателя и данные документа, подтверждающего факт внесения сведений об индивидуальном предпринимателе в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей; идентификационный номер налогоплательщика и данные документа о постановке соискателя лицензии на учет в налоговом органе;
лицензируемый вид деятельности, который соискатель лицензии намерен осуществлять.
К заявлению о предоставлении лицензии прилагаются:
документ, подтверждающий уплату государственной пошлины за рассмотрение лицензирующим органом заявления о предоставлении лицензии;
копии документов, перечень которых определяется положением о лицензировании конкретного вида деятельности и которые свидетельствуют о наличии у соискателя лицензии возможности выполнения лицензионных требований и условий, в том числе документов, наличие которых при осуществлении лицензируемого вида деятельности предусмотрено федеральными законами.
Требовать от соискателя лицензии представления иных документов лицензирующий орган не вправе.
Лицензирующий орган должен принять решение о предоставлении или об отказе в предоставлении лицензии в срок, не превышающий сорока пяти дней со дня поступления заявления о предоставлении лицензии и прилагаемых к нему документов.
Перечень видов деятельности, на осуществление которых требуются лицензии, установлен статьей Федерального закона N 128-ФЗ. Весь перечень довольно обширен (более 100 позиций). Для индивидуальных предпринимателей лицензируемыми видами деятельности могут, в частности, являться:
производство работ по монтажу, ремонту и обслуживанию средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений;
производство маркшейдерских работ;
деятельность по реставрации объектов культурного наследия (памятников истории и культуры);
геодезическая деятельность;
изготовление протезно-ортопедических изделий по заказам граждан;
перевозки пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более восьми человек (за исключением случая, если указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя);
оценочная деятельность;
негосударственная (частная) охранная деятельность;
негосударственная (частная) сыскная деятельность;
заготовка, переработка и реализация лома черных и цветных металлов;
деятельность по разведению племенных животных (за исключением случая, если указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя);
воспроизведение (изготовление экземпляров) аудиовизуальных произведений и фонограмм на любых видах носителей;
аудиторская деятельность;
медицинская деятельность;
турагентская деятельность.
Следует иметь в виду, что указанный перечень регулярно пересматривается. Причем, в последнее время наметилась очевидная тенденция к сокращению количества позиций в перечне. То есть, в любом случае, при выборе вида деятельности, которую предполагается осуществлять, необходимо уточнить, не является ли она лицензируемой.
Срок действия лицензии не может быть менее чем пять лет.

4. Открытие расчетного счета

Как открыть расчетный счет
Для нормального осуществления предпринимательской деятельности необходимо обеспечить возможность осуществления расчетов не только наличными деньгами, но и в безналичной форме. Это обусловлено многими причинами.
Во-первых, индивидуальный предприниматель в своей деятельности часто вынужден прибегать к услугам сторонних организаций. При этом оплата услуг наличными деньгами может быть не всегда удобной (например, в том случае, когда организация, оказывающая услуги, находится в другом районе или вообще в другом экономическом регионе).
Во-вторых, расчеты с бюджетом и государственными внебюджетными фондами наличными деньгами практически не осуществляются.
В-третьих, осуществление любой предпринимательской деятельности, как правило, связано с различного рода претензиями между контрагентами, судебными и арбитражными разбирательствами и т.п. В этом случае уплату штрафов и неустоек наличными деньгами осуществить несложно, а вот получить их - весьма проблематично.
Поэтому, одной из первых проблем, с которой сталкивается индивидуальный предприниматель, является вопрос открытия расчетного счета в кредитном учреждении (банке).
Решение этого вопроса следует начать с выбора кредитного учреждения, так как опыт последних лет развития рыночных отношений в стране показал, что практически ни один банк не застрахован от отзыва лицензии и от банкротства. И то и другое влечет за собой если не полную потерю хранящихся в этом банке денежных средств, то, как минимум, длительное их омертвление. Естественно, что это может привести к банкротству даже весьма крупного предприятия. Что же касается индивидуального предпринимателя, то ограниченность размера свободных денежных средств практически всегда ведет к прекращению его деятельности в случае возникновения проблем в обслуживающем его банке.
При выборе кредитного учреждения рекомендуется руководствоваться следующим:
наименее рискованно хранить деньги в том банке, который предлагает наименьшие проценты по вкладам - наиболее выгодные условия, как правило, сопровождаются повышенным риском. С этих позиций наиболее предпочтительным выглядит Сбербанк (это не реклама, а констатация того факта, что ставки по депозитам в этом банке наименьшие. Кроме того, как показали события 1992 года, и этот банк не гарантирует полной сохранности вкладов);
рассчитывать на получение прибыли по процентам на капитал, вложенный в кредитное учреждение, особенно не следует - если индивидуальный предприниматель предполагает заниматься коммерческой (производственной или торговой деятельностью), то норма прибыли основного производства, как правило, выше, чем ставки по банковским депозитам. Для справки: норма прибыли рассчитывается как отношение полученной (или планируемой) прибыли к вложенному капиталу. Поэтому, при наличии свободного остатка денежных средств более целесообразным представляется направить его на расширение производства, а не положить на депозит в банке.
Порядок открытия счетов установлен письмом Госбанка СССР от 9 июля 1991 г. N 359 "О порядке открытия счетов предпринимателям" (документ продолжает действовать в части, не противоречащей гражданскому законодательству).
В соответствии с пунктом 4 данного Письма, если предприниматель осуществляет свою деятельность без образования юридического лица, расчетный и другие счета открываются предпринимателю на его имя.
Для открытия счета в учреждение банка представляются:
заявление на открытие счета (ф. 0401025), подписанное предпринимателем;
документ о государственной регистрации предпринимателя в установленном порядке;
карточка с образцом подписи предпринимателя, заверенной нотариально.
По доверенности предпринимателя, оформленной нотариально, счетом предпринимателя могут распоряжаться другие лица.
В соответствии с пунктом 2 статьи 23 НК РФ налогоплательщики - индивидуальные предприниматели - обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту учета об открытии или закрытии счетов - в десятидневный срок.
Заметим, что в соответствии со статьей 86 НК РФ банки открывают счета индивидуальным предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе.
Банк, в свою очередь, обязан сообщить об открытии или закрытии счета индивидуального предпринимателя в налоговый орган по месту его учета в пятидневный срок со дня соответствующего открытия или закрытия такого счета.
НК РФ установлены финансовые санкции для индивидуальных предпринимателей и кредитных учреждений за нарушение указанных требований.

5. Кассовые операции

На индивидуальных предпринимателей распространяются общие требования по осуществлению расчетов наличными деньгами.
Общие требования к организации и ведению кассовых операций установлены Инструкцией Центробанка РФ от 4 октября 1993 г. N 18 "Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации".
Для индивидуальных предпринимателей наиболее существенное значение имеют следующие требования:
Для осуществления расчетов наличными деньгами каждому необходимо иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме.
Прием наличных денег при осуществлении расчетов с населением производится с обязательным применением контрольно-кассовых машин (контрольно-кассовой техники). Считаем необходимым обратить внимание на то, что требования соблюдения законодательства о применении ККТ, на практике являются одними из наиболее актуальных, так как санкции за нарушение этих требований весьма чувствительны, а размер санкций не зависит от размера нарушения (например, суммы штрафов могут на два порядка превышать сумму, на которую не выдан кассовый чек).
Всю денежную наличность сверх установленных лимитов остатка наличных денег в кассе необходимо сдавать в банк в порядке и сроки, согласованные с обслуживающими банками.
Кассовые операции оформляются типовыми формами первичной учетной документации для предприятий и организаций, которые утверждены постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88.
Прием наличных денег кассами производится по приходным кассовым ордерам. О приеме денег выдается квитанция к приходному кассовому ордеру, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата.
Выдача наличных денег из касс производится по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным другим документам (платежным ведомостям (расчетно-платежным), заявлениям на выдачу денег, счетам и др.) с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера.
Приходные кассовые ордера и квитанции к ним, а также расходные кассовые ордера и заменяющие их документы должны быть заполнены бухгалтерией четко и ясно чернилами, шариковой ручкой или выписаны на машине (пишущей, вычислительной). Подчистки, помарки или исправления в этих документах не допускаются.
В приходных и расходных кассовых ордерах указывается основание для их составления и перечисляются прилагаемые к ним документы. Выдача приходных и расходных кассовых ордеров или заменяющих их документов на руки лицам, вносящим или получающим деньги, запрещается.
Прием и выдача денег по кассовым ордерам может производиться только в день их составления.
Все поступления и выдачи наличных денег предприятия учитывают в кассовой книге. Каждый хозяйствующий субъект ведет только одну кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной или мастичной печатью. Количество листов в кассовой книге заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера данного предприятия.
Записи в кассовой книге ведутся в 2 экземплярах через копировальную бумагу чернилами или шариковой ручкой. Вторые экземпляры листов должны быть отрывными и служат отчетом кассира. Первые экземпляры листов остаются в кассовой книге. Первые и вторые экземпляры листов нумеруются одинаковыми номерами. Подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге не допускаются. Сделанные исправления заверяются подписями кассира, а также главного бухгалтера предприятия или лица, его заменяющего.
Касса (изолированное помещение, предназначенное для приема, выдачи и временного хранения наличных денег) должна быть оборудована, сохранность денег в помещении кассы, а также при доставке их из учреждения банка и сдаче в банк должна быть обеспечена. Помещение кассы должно быть изолировано, а двери в кассу во время совершения операций - заперты с внутренней стороны. Доступ в помещение кассы лицам, не имеющим отношения к ее работе, воспрещается.
Порядком ведения кассовых операций утверждены Единые требования по технической укрепленности и оборудованию сигнализацией помещений касс, которые также обязательны к исполнению всеми хозяйствующими субъектами, осуществляющими операции с использованием наличных денег.

6. Налогообложение индивидуального предпринимателя

Действующим законодательством предусмотрены возможность уплаты индивидуальным предпринимателем налогов в соответствии с общим режимом налогообложения и применение специальных налоговых режимов. При этом переход на применение упрощенной системы налогообложения (глава 26.2 НК РФ) или режима, установленного главой 26.1 "Единый сельскохозяйственный налог", производится самим предпринимателем, перевод на уплату ЕНВД (глава 26.3 НК РФ) происходит автоматически - по факту введения данного режима налогообложения на территории соответствующего субъекта РФ (в г. Москве данный режим пока не действует).
В случае применения общего режима налогообложения индивидуальный предприниматель уплачивает подоходный налог, обязательные взносы на пенсионное страхование, а также НДС. В случае, если предпринимателем привлекаются наемные работники, он становится плательщиком НДФЛ и ЕСН.
Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ и Таможенным кодексом РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога уплатой единого сельскохозяйственного налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности индивидуальных предпринимателей за налоговый период.
Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц).
Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
Уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Индивидуальные предприниматели, перешедшие или переведенные на любой из перечисленных специальных налоговых режимов, обязаны уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ.
Выбор режима налогообложения осуществляется в зависимости от ряда факторов. Унифицированные рекомендации в данном случае невозможны.
При принятии решения о переходе на упрощенную систему следует учитывать положительные и отрицательные аспекты такого перехода. К числу положительных сторон следует отнести:
освобождение от уплаты подоходного налога и некоторых других видов налогов;
существенное упрощение учета и отчетности и связанных с их организацией расходов;
сравнительно стабильные суммы платы в бюджет;
сравнительно менее строгий контроль со стороны налоговых органов (что связано не с изменением позиции налоговых органов к таким субъектам предпринимательства, а с отсутствием целого ряда учетных регистров, которые могли бы быть подвергнуты проверке).
Вместе с тем, следует учитывать и вероятность возникновения отрицательных последствий такого перехода. Например, в случае, когда продажи товаров, работ или услуг будут осуществляться не непосредственно конечному потребителю (физическим лицам, не являющимся плательщиками НДС), а оптовым покупателям (перепродавцам), индивидуальный предприниматель, переведенный на упрощенную систему налогообложения, фактически находится в менее выгодных условиях, нежели другой участник данного сегмента рынка. На практике оптовые организации весьма неохотно идут на деловой контакт с контрагентами, не являющимися плательщиками НДС, так как они лишаются права на налоговый вычет, вынуждены всю сумму произведенной уплаты (включая суммы НДС, ранее оплаченные индивидуальным предпринимателем собственным поставщикам и подрядчикам) относить на себестоимость продаж, а НДС уплачивать со всей договорной цены. Следовательно, при прочих равных условиях индивидуальный предприниматель может реализовать свою продукцию по ценам, которые ниже аналогичных на рынке не менее, чем на 18 процентов.
Кроме того, глава 26.2 НК РФ устанавливает ряд весьма жестких ограничений по применению данного специального налогового режима. В частности, упрощенную систему налогообложения не могут применять индивидуальные предприниматели, занимающиеся реализацией подакцизных товаров и подакцизной продукции. Также имеются ограничения по размеру полученного дохода (в 2006 году - 20 млн руб.), причем учитываются все виды доходов, включая внереализационные. При утрате права на применение упрощенной системы налогообложения индивидуальные предприниматели обязаны восстановить полноценный бухгалтерский и налоговый учет хозяйственных операций, начиная с того календарного квартала, в котором это право было утрачено.
С 2006 года индивидуальными предпринимателями может использоваться такая форма применения упрощенной системы налогообложения, как использование патента. Заметим, что организации (юридические лица) подобным правом воспользоваться не могут. Особенности применения патента были подробно рассмотрены в комментариях к изменениям, внесенным в главу 26.2 НК РФ, - в N 9 нашего журнала. Поэтому подробные комментарии по данному поводу представляются нецелесообразными. Напомним лишь, что обязательным условием для перехода на использование патента является осуществление индивидуальным предпринимателем одного из видов деятельности, которые должны быть утверждены законодательными актами органа государственной власти соответствующего субъекта РФ (и, соответственно, наличие такого законодательного акта).
Весьма нередкой является ситуация, когда расходы индивидуального предпринимателя превышают полученные доходы (это может быть и в случае, когда большая часть полученных доходов направляется на расширение деятельности).В этом случае (при применении общего режима налогообложения) НДФЛ не уплачивается (профессиональный налоговый вычет превышает размер налоговой базы), НДС при определенных условиях также может не уплачиваться (в случае, когда размер налоговых вычетов - сумм налога, предъявленных продавцами, превышает суммы, предъявленные покупателям). Но взносы на обязательное пенсионное страхование должны уплачиваться в любом случае. В описанной ситуации уплачивается так называемый "фиксированный платеж", равный 150 руб. в месяц. При неуплате или несвоевременной уплате минимальных взносов пени начисляются на сумму задолженности в общем порядке.
Порядок уплаты фиксированного платежа детализирован постановлением Правительства РФ от 26 сентября 2005 г. N 582 "Об утверждении правил уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в минимальном размере". Правилами, в частности, установлено следующее:
минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии составляет 150 рублей в месяц, из них 100 рублей направляется на финансирование страховой части трудовой пенсии, 50 рублей - на финансирование накопительной части трудовой пенсии.
Фиксированный платеж, направляемый на финансирование накопительной части трудовой пенсии, является обязательным для уплаты лицами 1967 года рождения и моложе.
Фиксированный платеж не уплачивается:
страхователями, являющимися получателями пенсий, установленных в соответствии с Законом Российской Федерации "О пенсионном обеспечении лиц, проходивших военную службу, службу в органах внутренних дел, Государственной противопожарной службе, органах по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, учреждениях и органах уголовно-исполнительной системы, и их семей";
страхователями за период, в течение которого ими не осуществлялась соответствующая деятельность в связи с уходом за ребенком до достижения им возраста полутора лет.
Уплата фиксированного платежа может осуществляться единовременно за текущий календарный год в размере, равном годовому размеру платежа, или частями в течение года в размерах не менее месячного размера платежа.
Фиксированный платеж в полном размере уплачивается не позднее 31 декабря текущего календарного года.
На индивидуальных предпринимателей распространяются общие требования по организации и ведению бухгалтерского и налогового учета. При этом ведение учета имеет свои особенности.
Совместным приказом Минфина РФ N 86н и МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13 августа 2002 года утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (зарегистрирован в Минюсте РФ 29 августа 2002 г. N 3756). Данный Порядок утвержден в связи с введением в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ и обязателен к применению всеми индивидуальными предпринимателями, не перешедшими на упрощенную систему налогообложения.
Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 НК РФ.
Порядок не распространяется на доходы индивидуальных предпринимателей, по которым применяется упрощенная система налогообложения, учета и отчетности, предусмотренная для субъектов малого предпринимательства, а также на доходы, по которым уплачиваются единый налог на вмененный доход и единый сельскохозяйственный налог.
Форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утверждены приказом МНС РФ от 28 октября 2002 года N БГ-3-22/606 (зарегистрирован в Минюсте РФ 28 ноября 2002 г. N 3969).
Подробное рассмотрение вопросов организации и ведения бухгалтерского и налогового учета индивидуальными предпринимателями будет продолжено в следующем номере журнала.

С.М. Павлов

"Консультант бухгалтера", N 11, ноябрь 2005 г.