Налогообложение недвижимости, принадлежащей физическим лицам
1. Определение недвижимого имущества, возникновение права собственности
физических лиц на недвижимое имущество
В соответствии с п. 1 ст. 130 Гражданского кодекса Российской
Федерации (ГК РФ) к недвижимому имуществу относятся земельные участки
и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение
которых без нанесения ущерба их назначению невозможно, в том числе
здания и сооружения. Эти объекты признаются недвижимостью до тех
пор, пока они связаны с землей. В случае их отделения от земли они
становятся движимым имуществом.
Статьей 1 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ
"О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок
с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ) к недвижимому имуществу отнесены
жилые и нежилые помещения как часть здания.
Пунктами 1 и 2 ст. 38 Налогового кодекса Российской
Федерации (НК РФ) определено, что объектом налогообложения может
быть имущество, под которым понимаются виды объектов гражданских
прав (кроме имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии
с ГК РФ.
В соответствии со ст. 8, 9, 35, 36 и 40 Конституции
Российской Федерации право частной собственности охраняется законом.
Каждый гражданин вправе иметь имущество в частной собственности
(включая землю), владеть, пользоваться и распоряжаться им. Статья
35 Конституции Российской Федерации гарантирует гражданам также
право наследования имущества.
Под владением понимается фактическое обладание принадлежащей
собственнику вещью (имуществом). Под пользованием имуществом подразумевается
извлечение из имущества его полезных свойств, под распоряжением
- законная возможность полной или частичной передачи прав на имущество
другим лицам. Правомочия владения, пользования и распоряжения имуществом
регулируются и охраняются гражданским законодательством.
Под наследованием понимается переход имущества умершего
физического лица к наследнику. Наследование по закону имеет место,
если оно не изменено завещанием. Наследниками по завещанию могут
быть как физические, так и юридические лица, а также государство.
Граждане - собственники земельных участков имеют право
продавать, передавать по наследству, дарить, отдавать в залог, сдавать
в аренду, обменивать, а также передавать земельный участок или его
часть в качестве взноса в уставные фонды (капиталы) акционерных
обществ, товариществ, кооперативов, в том числе с иностранными инвестициями.
Земельные участки могут находиться в пользовании не
только на праве собственности, но и на праве бессрочного (постоянного)
или временного пользования, в том числе на праве аренды.
Институт права собственности регламентирован частью
первой ГК РФ, которая установила режим права собственности недвижимого
имущества и сделок с ним, общие правила о договорах и обязательствах.
Основные принципы гражданского законодательства основываются
на положениях Конституции Российской Федерации, в том числе:
- на равенстве субъектов гражданских отношений, то
есть на закреплении за гражданами равной правоспособности;
- на неприкосновенности частной собственности;
- на свободе договора;
- на защите гражданских прав и т.д.
Вещное право регулируется гражданским законодательством.
Круг вещных прав в собственности определен ст. 209 ГК РФ.
Собственник недвижимого имущества имеет право владеть,
пользоваться и распоряжаться им. Он вправе совершать любые действия
с недвижимым имуществом, если они не противоречат правовым актам
и не нарушают прав и законных интересов других лиц.
Собственник земельного участка может возводить на
нем здания, сооружения, перестраивать и сносить их при соблюдении
правил и требований, установленных законодательством.
В соответствии со ст. 250 и 255 ГК РФ полноценным
объектом вещного права признается доля в праве собственности на
недвижимость. Однако постановлением Президиума ВАС РФ от 21.05.1996
N 405/96 установлено, что нельзя признать право собственности на
количество квадратных метров жилой площади, не определив ее состав
в натуре.
Статьей 131 ГК РФ и ст. 2 и 4 Закона N 122-ФЗ установлено,
что возникновение права собственности на недвижимое имущество, ограничение
этого права, его переход и прекращение подлежат государственной
регистрации учреждениями юстиции в Едином государственном реестре.
С момента введения в действие ГК РФ и Закона N 122-ФЗ
утратили силу правила об обязательном нотариальном удостоверении
договоров отчуждения недвижимого имущества.
Согласно ст. 8 Федерального закона от 30.11.1994 N
52-ФЗ "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской
Федерации" до вступления в силу Закона N 122-ФЗ применялся старый
порядок регистрации недвижимого имущества. Например, жилые строения
в городской местности регистрировались в организациях технической
инвентаризации местных исполнительных органов власти (БТИ). В этих
случаях права на недвижимость, возникшие до введения в действие
Закона N 122-ФЗ, признаются юридически действительными и их государственная
регистрация производится по желанию их обладателей.
В соответствии с постановлением Пленума ВАС РФ от
25.02.1998 N 8 различаются объекты недвижимого имущества, которые
не завершены строительством и строительство которых прекращено.
В первом случае объект недвижимого имущества не подлежит государственной
регистрации, а во втором - после его регистрации и регистрации земельного
участка, на котором он расположен, он становится объектом недвижимого
имущества и объектом права собственности, а также предметом сделок.
В случаях отчуждения вышеуказанных объектов недвижимого имущества
необходимо документально подтвердить правомерность пользования земельным
участком, а также представить разрешение на строительство и описание
объекта незавершенного строительства. Это требование изложено в
Указе Президента Российской Федерации от 16.05.1997 N 485 "О гарантиях
собственникам объектов недвижимости в приобретении в собственность
земельных участков под этими объектами".
Гражданским законодательством регулируются права собственности
у членов потребительских кооперативов (ЖСК, ДСК, ГСК). Так, пунктом
4 ст. 218 ГК РФ установлено, что члены ЖСК, ДСК, ГСК или иного потребительского
кооператива автоматически становятся собственниками квартиры, дачи,
гаража после полного внесения паевого взноса.
Согласно ст. 219 ГК РФ право собственности на вновь
созданное недвижимое имущество возникает с момента его государственной
регистрации.
Право собственности на недвижимое имущество прекращается
после добровольного изъявления воли собственника о прекращении права
собственности на недвижимое имущество, утраты этого права по объективным
причинам и принудительного изъятия у собственника его имущества
в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В ст. 235-240, 242-243 ГК РФ приведены все основания
прекращения права собственности на недвижимое имущество.
В добровольном порядке прекращается право собственности
на недвижимое имущество при его отчуждении другому лицу при исполнении
договоров купли-продажи, мены, дарения и т.д., уничтожении имущества
собственником по каким-либо обстоятельствам (снос строения), а также
при отказе от права собственности на недвижимое имущество.
Право собственности на недвижимое имущество по причинам,
не зависящим от воли собственника, прекращается при гибели этого
имущества (в результате стихийного бедствия), а также в связи со
смертью собственника.
Принудительное изъятие имущества у собственника должно
происходить в строгом соответствии с п. 3 ст. 35 Конституции Российской
Федерации.
Прекращение права собственности на имущество возможно
также при его национализации государством согласно федеральному
закону.
Право собственности на недвижимое имущество может
принадлежать двум или нескольким лицам. Согласно ст. 244 ГК РФ собственность
на недвижимое имущество может быть долевой.
Доля каждого собственника в совместной собственности
недвижимого имущества может быть определена по их соглашению или
судом. Если это не сделано, то обязательства, связанные с совместной
собственностью на недвижимое имущество, предполагаются в равных
долях каждого субъекта этой собственности в недвижимом имуществе.
Право общей собственности на недвижимое имущество
возникает и прекращается в порядке, определенном ГК РФ, Семейным
кодексом Российской Федерации и другими законодательными актами
Российской Федерации.
Согласно гражданскому праву под сделками понимаются
правомерные юридически значимые действия, влекущие возникновение
или прекращение гражданских прав и обязанностей, то есть сделка
- это волевой акт, и для ее совершения необходимо, чтобы гражданин
был дееспособен.
Субъектами сделки являются физические и юридические
лица, государственные и муниципальные органы, которые выступают
на равных началах. Сделки могут заключаться между всеми вышеперечисленными
субъектами.
Сделки с недвижимым имуществом заключаются в виде
договора в простой письменной или нотариально удостоверенной форме,
в котором выражено содержание сделки и который подписан всеми субъектами
сделки. Сделка независимо от формы ее заключения должна быть зарегистрирована
учреждением юстиции по регистрации прав на недвижимое имущество
и сделок с ним.
Договору купли-продажи недвижимого имущества посвящен
параграф 7 главы 30 раздела IV части второй ГК РФ (ст. 549-558).
По договору купли-продажи недвижимого имущества продавец
обязуется передать в собственность покупателя недвижимость (земельный
участок, здание, сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество).
Договор купли-продажи недвижимого имущества заключается в письменной
форме посредством составления одного документа, подписанного сторонами.
Статья 550 ГК РФ не обязывает граждан и юридических
лиц нотариально удостоверять договор купли-продажи недвижимости,
однако согласно ст. 131 и 551 настоящего Кодекса переход права собственности
на недвижимое имущество от продавца к покупателю должен пройти государственную
регистрацию.
При продаже строений, помещений и сооружений покупателю
передается право на ту часть земельного участка, на котором находится
этот объект недвижимого имущества.
Договором купли-продажи определяется цена каждого
объекта недвижимого имущества.
По договору мены (глава 31 ГК РФ) каждая из сторон
обязуется передать в собственность другой стороне один объект недвижимого
имущества в обмен на другой объект недвижимого имущества. Обмен
недвижимого имущества осуществляется по правилам купли-продажи,
приведенным в главе 30 ГК РФ.
Договорные отношения по обмену жилых помещений регулируются
нормами Жилищного кодекса РСФСР от 24.06.1983 (ст. 67-74, 119).
Как правило, при обмене объекты имущества считаются
равноценными. Если в договоре мены объекты имущества признаются
неравноценными, то в соответствии со ст. 568 ГК РФ сторона, обязанная
передать имущество, цена которого ниже цены имущества, передаваемого
в обмен, должна уплатить разницу в ценах.
Сделка с недвижимым имуществом должна пройти государственную
регистрацию в общеустановленном порядке. Только после этой процедуры
прекращается право собственности на один объект недвижимого имущества
и возникает на другой.
По договору дарения даритель безвозмездно передает
одариваемому в собственность недвижимое имущество (ст. 572-579 ГК
РФ).
Договор дарения заключается в простой письменной или
нотариально удостоверенной форме и подлежит государственной регистрации.
Нормы наследственного права устанавливают возможность
наследования любого имущества, находящегося в частной собственности
гражданина, и любых имущественных прав, если они неразрывно не связаны
с личностью наследодателя (ст. 1112 ГК РФ).
В разделе V части третьей ГК РФ, вступившей в действие
с 1 марта 2002 года, определены основные принципы наследственного
права:
- свобода завещания. Завещатель может оставить свое
имущество любому лицу, а также может лишить наследства полностью
либо частично всех или некоторых наследников по закону (ст. 1119-1122
ГК РФ);
- круг наследников по закону. По сравнению с прежним
законодательством вместо трех очередей наследников установлено восемь
с целью ограничить превращение имущества в выморочное и переход
его к государству (ст. 1142-1148 ГК РФ).
Этим разделом ГК РФ установлены правила оформления
и выдачи свидетельств о праве на наследство.
По договору ренты получатель ренты передает плательщику
ренты в собственность недвижимое имущество, а плательщик ренты обязуется
систематически выплачивать получателю ренту в виде определенной
денежной суммы либо предоставления средств на его содержание в иной
форме. Рента может быть постоянной, бессрочной либо на срок жизни
получателя ренты (пожизненная рента), а также на условиях пожизненного
содержания с иждивением.
Договор ренты должен быть нотариально удостоверен,
а договор отчуждения недвижимого имущества под выплату ренты подлежит
государственной регистрации.
Характерной особенностью ренты является то, что недвижимое
имущество переходит в собственность плательщика ренты, который вправе
владеть, пользоваться и распоряжаться им.
Вопросы ренты и пожизненного содержания с иждивением
регулируются главой 33 ГК РФ (ст. 583-605)
2. Основные принципы систем налогообложения имущества физических
лиц в странах с развитой рыночной экономикой
Имущественные налоги в странах с развитой рыночной
экономикой обеспечивают доходную часть местных бюджетов.
К основным принципам систем налогообложения имущества
физических лиц в странах с развитой рыночной экономикой можно отнести
следующие:
1) объектом налогообложения, как правило, выступают
земля, здания и сооружения, поскольку в отличие от движимого имущества
они могут быть относительно легко выявлены и идентифицированы. В
большинстве стран налог уплачивается владельцами недвижимости; плательщиками
имущественного налога могут быть также арендатор или оба вышеупомянутых
лица;
2) при определении налогооблагаемой базы имущественного
налога обычно используется рыночная стоимость налогооблагаемых объектов,
что стимулирует наиболее экономически рациональное их использование.
В одних странах в качестве основы берется арендная стоимость недвижимого
имущества, в других странах - капитализированная, то есть аккумулированная
стоимость объекта на указанную базовую дату. Сама методика определения
стоимости недвижимого имущества основывается либо на сравнении продаж,
то есть на изучении цен рыночных сделок с объектами недвижимости,
либо на капитализации дохода от потенциального наилучшего и самого
выгодного использования недвижимого имущества, либо на уровне затрат,
то есть на расчете расходов, которые потребовались бы на полное
восстановление данного объекта недвижимости, либо на сочетании всех
трех перечисленных методов.
Рыночная стоимость имущества физических лиц обычно
определяется на основе лучшей или наивысшей стоимости собственности.
Данный подход может стать поводом к возникновению потенциальных
проблем при оценке, если собственность используется для таких целей,
которые не могут привести к появлению лучшей или наивысшей стоимости
этой собственности. Налогоплательщик может оспорить вопрос о том,
какая стоимость является лучшей или наивысшей, особенно если речь
идет о коммерческих участках, где собственность используется для
различных целей;
3) при определении стоимости недвижимого имущества
обычно используется не индивидуальная оценка каждого отдельного
объекта, а массовая оценка на основе применения стандартных процедур
расчета стоимости объектов для целей налогообложения. Это позволяет
оценивать большее число объектов при относительно небольших затратах.
Во многих странах применяются те или иные системы кадастров, предназначенные
для учета информации о собственности. В большинстве стран для хранения
и обработки информации, касающейся недвижимого имущества, используются
компьютерные технологии.
В качестве одного из элементов оценочного процесса,
как правило, предусмотрен обмен информацией между различными заинтересованными
уровнями государственной власти, а от налогоплательщиков может требоваться
представление дополнительной информации. Права налогоплательщика
на получение доступа к информации, которая хранится на централизованной
основе, в разных странах не одинаковы; при этом в одних государствах
такие права у налогоплательщиков отсутствуют, а в других последним
могут направляться выдержки из реестра, если проведена корректировка
или внесены изменения в стоимость недвижимого имущества. Кроме того,
по запросу налогоплательщика может предоставляться информация об
оценке недвижимого имущества;
4) льготы по налогообложению предоставляются либо
по категориям налогоплательщиков, как правило, социально незащищенных,
либо в некоторых странах учитываются семейное положение налогоплательщика,
уровень его доходов, характер собственности, то есть недвижимое
имущество, обеспечивающее осуществление общественно полезных видов
деятельности. К видам недвижимого имущества, полностью или частично
освобождаемого от обложения налогом, в большинстве стран относятся
объекты культуры, образования, предназначенные для общественных
нужд, государственного управления, религиозных целей. Освобождение
от уплаты налогов может предоставляться на некоторый фиксированный
срок с целью стимулирования определенных видов деятельности. Преимущество
обычно отдается льготированию объектов (типов недвижимого имущества),
а не налогоплательщиков, в соответствии со следующим принципом:
налогом непосредственно облагается само недвижимое имущество, а
не его владелец;
5) налог на недвижимое имущество является, по преимуществу,
местным налогом и поступает в местные бюджеты. Он может также быть
федеральным налогом, но средства от его уплаты могут распределяться
между бюджетами всех уровней;
6) ставки налога зависят от конкретной законодательной
и экономической практики в той или иной стране и подразделяются
на фиксированные и переменные. Фиксированные ставки устанавливаются
центральными органами власти той или иной страны и представляют
собой некоторый исходно заданный процент от налогооблагаемой стоимости.
При этом размер налоговых поступлений не определяется заранее, поскольку
величина налогооблагаемой базы - переменная величина.
В некоторых странах местные власти планируют ставку
налога на недвижимое имущество исходя из предполагаемых бюджетных
расходов и величины имеющейся налогооблагаемой базы. Ставка налога,
таким образом, является переменной величиной. При этом в одних случаях
местные власти наделены самыми широкими полномочиями в выборе размеров
ставок, а в других - действуют общегосударственные и региональные
нормативные акты, ограничивающие минимальную или максимальную величину
ставки либо и то и другое вместе.
Естественно, конкретные системы налогообложения недвижимого
имущества в каждой стране имеют свои особенности.
Вот несколько примеров.
1. В Канаде единый налог на недвижимое имущество взимается
во всех провинциях и основывается на ежегодно оцениваемой стоимости
недвижимости (рыночной стоимости земли со всеми сооружениями, которые
на ней находятся). Ставки налога различаются в зависимости от вида
недвижимого имущества. Местные власти планируют ставку налога на
недвижимое имущество исходя из предполагаемых бюджетных расходов
и величины имеющейся налогооблагаемой базы. Ставка налога, таким
образом, является переменной величиной.
По общему правилу, местные налоги на недвижимое имущество
могут служить основой вычетов для целей подоходного налога. Однако
налоги на недвижимое имущество, выплачиваемые применительно к незастроенным
землям, могут быть основой для вычетов только в размере валового
дохода с этой земли. Исключение из этого ограничения делается для
компаний, чей основной бизнес заключается в сдаче в аренду, в найме,
продаже или в строительстве.
2. В Великобритании взимается единый налог на недвижимое
имущество, используемое для ведения предпринимательской деятельности.
Налогооблагаемая база - предполагаемая сумма годовой арендной платы.
3. Во Франции взимаются три различных налога: налог
на застроенные участки, налог на незастроенные участки и налог на
жилье.
Налогом на застроенные участки облагаются здания,
расположенные во Франции. Этот налог исчисляется посредством применения
определенных устанавливаемых ежегодно органами местного самоуправления
коэффициентов к половине стоимости условной арендной платы в порядке,
определенном местным земельным реестром. От обложения налогом на
застроенные участки освобождаются государственная собственность;
здания, находящиеся за пределами городов и предназначенные для сельскохозяйственного
использования; этот налог не уплачивают физические лица старше 75
лет и получающие пособия из общественных фондов и пособия по инвалидности.
Налог на незастроенные участки (в основном находящиеся
в частной собственности земельные и лесные участки) исчисляется
посредством умножения 80% стоимости условной арендной платы на коэффициенты,
устанавливаемые органами местного самоуправления. От его уплаты
освобождаются участки в государственной собственности и могут временно
освобождаться участки, предназначенные под развитие сельскохозяйственного
производства.
Налог на жилье - это местный налог, уплачиваемый ежегодно
любым лицом, проживающим в жилом помещении на 1 января каждого года.
Налог исчисляется посредством умножения стоимости условной арендной
платы жилья, определенного местным земельным реестром, на коэффициенты,
устанавливаемые органами местного самоуправления.
4. В Швеции государственным налогом на недвижимость
облагаются все виды недвижимости, которая может быть использована
для проживания, в коммерческих и производственных целях. Налогооблагаемая
база - оцененная стоимость имущества на дату на два года ранее,
чем соответствующий налоговый год (в случае частного жилого помещения
за границей - 75 % его рыночной стоимости). В данном случае обеспечивается
преимущество, связанное с тем, что органы, проводящие оценку, могут
проанализировать всю информацию, необходимую для оценки.
Ставка налога составляет 1,3% - на дома, разделенные
на арендуемые квартиры и блоки квартир, 1,0% - на помещения, используемые
в коммерческих целях, и 0,5% - на промышленную собственность. Новые
жилые помещения освобождаются от налога на первые пять лет; на следующие
пять лет ставка уменьшается на 50%.
Налог на недвижимое имущество взимается в 130 странах,
но значимость этого налога в общей системе налогообложения различна.
В большинстве стран поступления от налога на недвижимое имущество
составляют от 1 до 3% от общих налоговых поступлений на всех уровнях
структур власти. В начале 90-х годов в США поступления от этого
налога составляли около 9,15%, в некоторых других англоязычных странах
его значимость также велика (Австралия - 4,63%, Великобритания -
10,43%, Дания - 1,85%, Испания - 0,21%, Канада - 8,16%, Нидерланды
- 1,81%, Франция - 2,17%, Швейцария - 0,46%, Швеция - 0,89%, Япония
- 5,7%). Поскольку в подавляющем большинстве зарубежных стран налог
на недвижимое имущество является местным, поступления от него составляют
основную статью доходов бюджетов местных органов власти. Например,
в некоторых штатах Австралии поступления от этого налога составляют
более 90% местного бюджета, в США - до 75% (в Нью-Йорке - 40% собственных
доходов бюджета), в Канаде - до 80%.
3. Результаты эксперимента по налогообложению недвижимости в городах
Великом Новгороде и Твери
В странах СНГ налог на имущество физических лиц является
вторым по поступлениям налогом после налога на доходы (подоходного
налога), взимаемым с физических лиц, поскольку в собственности многих
людей находится то или иное недвижимое имущество (квартиры, дачные
и садовые домики, гаражи и др.).
Налоговое законодательство в странах СНГ постоянно
совершенствуется, в том числе посредством постепенной замены действующей
системы имущественных налогов и налога на землю одним налогом -
на недвижимое имущество.
Так, в Российской Федерации нормативно-правовые акты
и методические материалы по введению налога на недвижимое имущество
разрабатываются на основе практических результатов эксперимента,
осуществляемого в соответствии с Федеральным законом от 20.07.1997
N 110-ФЗ "О проведении эксперимента по налогообложению недвижимости
в городах Великом Новгороде и Твери".
Поступления имущественных налогов в региональные и
местные бюджеты являются в большинстве случаев значительным источником
финансирования ЖКХ, учреждений образования и здравоохранения и т.д.
В этой связи оценка недвижимого имущества для целей налогообложения
является для регионов и муниципальных образований очень важной задачей,
от решения которой зависит состояние объектов социально-культурного
назначения и коммунального хозяйства.
Переход к налогообложению недвижимого имущества на
основе оценки его рыночной стоимости является средством обеспечения
справедливого распределения налогового бремени.
Как показывает анализ материалов эксперимента в городах
Великом Новгороде и Твери, переход к налогу на недвижимость обеспечивает:
- прозрачность хозяйственной деятельности и лучший
контроль за правильностью исчисления и уплаты различных налогов
на основе полного пообъектного учета недвижимого имущества и его
текущего использования;
- заинтересованность органов власти территорий в развитии
рыночного оборота и повышении рыночной стоимости недвижимого имущества;
- установление прозрачных и стабильных правил и условий
землепользования и оборота земли, что повышает приток инвестиций
в реальный сектор экономики;
- переход к регулированию процессов развития и эффективному
использованию территории со стороны органов власти в основном фискальными
средствами, сокращение административных способов воздействия на
хозяйствующие субъекты, рост внутренних инвестиций;
- более справедливое распределение налогового бремени
за счет налогообложения реальной стоимости недвижимого имущества
в соответствии с действующими приоритетами социальной справедливости,
постепенный перенос налогового бремени на физических лиц;
- реализацию доходного и фискального потенциала недвижимого
имущества, рост бюджетных поступлений на основе сокращения теневых
операций и уклонения от уплаты налогов;
- самостоятельность и ответственность местного самоуправления
за формирование и реализацию налоговой политики.
Проводимый в Великом Новгороде и Твери эксперимент
показывает, что для перехода к налогу на недвижимость по всей территории
Российской Федерации необходимо:
- осуществление переучета недвижимого имущества и
создание реестра этого имущества, которые предполагают объединение
информации о физических характеристиках объектов и их месторасположении,
правовом статусе и правообладателях;
- проведение оценки всех объектов недвижимого имущества
по реальной (рыночной) стоимости и определение их налоговой базы
(с учетом дифференциации по видам недвижимого имущества);
- обеспечение эффективного обмена данными об объектах
недвижимости между местными органами власти и налоговыми органами
в целях поддержания информации об имуществе в разрезе налогоплательщиков
(правообладателей), что необходимо для осуществления взвешенной
политики имущественного налогообложения;
- прогнозирование изменения налогового бремени по
категориям плательщиков и общих поступлений при различных сочетаниях
ставок налога и льгот и согласование политики налогообложения;
- проведение разъяснительной работы.
Важным условием для введения налога на недвижимость
является его нормативно-правовое обеспечение со стороны местных
и региональных органов власти.
Проведение эксперимента в городах Великом Новгороде
и Твери выявило проблемы, которые необходимо решить для успешного
введения налога на недвижимость в масштабах Российской Федерации,
в том числе:
- создание реестра недвижимого имущества и механизма
обжалования и отработки других вопросов администрирования;
- обеспечение взаимодействия органов, осуществляющих
кадастровый и технический учет недвижимого имущества, регистрацию
прав собственности, регистрацию организаций и налогоплательщиков;
- оформление прав на землю, связанных с реализацией
положений земельного законодательства, и т.д.
Пока же на территории Российской Федерации с физических
лиц взимается налог на имущество с принадлежащих им строений, помещений
и сооружений и земельный налог.
4. Российская система налогообложения недвижимого имущества
Налог на имущество физических лиц
В настоящее время исчисление и уплата налога на имущество
физических лиц осуществляется в порядке, установленном Законом РФ
от 09.12.1991 N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц" (далее
- Закон N 2003-1) и инструкцией МНС России от 02.11.1999 N 54 "По
применению Закона Российской Федерации "О налогах на имущество физических
лиц"", зарегистрированной Минюстом России 20.01.2000, регистр. N
2057 (далее - Инструкция N 54).
Налог на имущество физических лиц стал, по существу,
налогом на строения, помещения и сооружения. Он является регулярным
налогом и уплачивается ежегодно независимо от того, эксплуатируется
это имущество или нет.
Плательщиками налога на имущество физических лиц являются
граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства,
имеющие на территории Российской Федерации в собственности:
- квартиры, жилые дома, дачи, гаражи, нежилые производственные,
торговые и бытовые помещения - с момента регистрации прав собственности
в установленном порядке;
- квартиры в домах жилищных, жилищно-строительных
кооперативов, дачи в дачно-строительных кооперативах, садовые домики
в садоводческих товариществах, гаражи и гаражные боксы в гаражно-строительных
кооперативах - с момента полной выплаты паевого взноса.
Если строения, помещения и сооружения находятся в
общей долевой собственности нескольких лиц (совладельцев), налоговые
платежи предъявляются каждому из собственников в зависимости от
их доли в праве собственности на данное имущество. Если имущество
находится в общей совместной собственности (то есть право каждого
из собственников распространяется на имущество в целом и у собственников
нет определенной доли в этом праве), налоговые платежи исчисляются
исходя из соглашения всех собственников или в равных долях.
Если собственниками имущества являются несовершеннолетние
дети, то в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации
(НК РФ) и Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ) налог
уплачивается их законными представителями - родителями или опекунами
и попечителями.
Обязанности по уплате налога возникают у плательщика
с момента вручения ему налогового уведомления. Прекращаются эти
обязанности при уплате налога физическим лицом, либо в связи со
смертью налогоплательщика, либо в связи с признанием его умершим
в порядке, установленном ГК РФ.
За строения, помещения и сооружения, которые не имеют
собственника или собственник которых неизвестен, налог не взимается.
Федеральным законом от 17.07.1999 N 168-ФЗ "О внесении
изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налогах на
имущество физических лиц"" установлено, что представительные органы
местного самоуправления определяют размеры ставок налога в зависимости
от суммарной инвентаризационной стоимости имущества: до 300 тыс.
руб. - до 0,1%; от 300 до 500 тыс. руб. - от 0,1 до 0,3%; свыше
500 тыс. руб. - от 0,3 до 2,0%.
Суммарной инвентаризационной стоимостью имущества
является сумма инвентаризационных стоимостей строений, помещений
и сооружений, признаваемых объектом налогообложения, принадлежащих
одному физическому лицу и расположенных на территории одного представительного
органа местного самоуправления, устанавливающего ставки данного
налога.
Существенной является норма, дающая представительным
органам местного самоуправления право определять в пределах размеров,
установленных законодательством, дифференциацию ставок налога в
зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости, типа использования
имущества и иных критериев. Таким образом, представительные органы
местного самоуправления вправе регулировать налогообложение имущества
в зависимости от проводимой экономической, социальной, инвестиционной,
жилищной и бюджетной политики в регионе.
В соответствии с Законом N 2003-1 и Инструкцией N
54 организации технической инвентаризации местных органов исполнительной
власти (БТИ) сообщают данные об инвентаризационной стоимости каждого
объекта (строения, помещения и сооружения) по состоянию на 1 января
в налоговый орган к 1 марта текущего года. К этой же дате органы
юстиции, регистрирующие права собственности на недвижимость, сообщают
данные о собственниках этих объектов и обо всех изменениях, произошедших
за истекший год.
Физические лица, имеющие на территории Российской
Федерации в собственности строения, помещения, сооружения, обязаны
уплатить налог равными долями в два срока - не позднее 15 сентября
и 15 ноября. По желанию плательщика налог может быть уплачен в полной
сумме по первому сроку уплаты (не позднее 15 сентября).
В случае исчисления дополнительной суммы налога на
имущество он уплачивается в следующие сроки:
- суммы, дополнительно причитающиеся за текущий год,
- равными долями в остающиеся до конца года сроки, но с тем чтобы
на уплату соответствующей суммы у налогоплательщика было не менее
30 дней;
- суммы, начисленные за текущий год по истечении всех
сроков уплаты или за предшествующие годы, - равными долями в два
срока: через месяц после начисления сумм (после вручения налогового
уведомления) и через месяц после первого срока уплаты. По желанию
плательщика налог может быть уплачен в полной сумме по первому сроку
уплаты, то есть через месяц после начисления сумм (после вручения
налогового уведомления).
Такие же сроки устанавливаются и при перерасчете платежей
за текущий год в связи с возникновением или утратой права на льготы,
неправильным определением стоимости строений, помещений или сооружений
либо неправильным применением ставок налога и по другим причинам.
В соответствии с действующим законодательством налоговые
органы обязаны исчислить налог на строения, помещения и сооружения
и не позднее 1 августа вручить гражданам налоговые уведомления на
уплату налога.
Если граждане своевременно не были привлечены к уплате
налога, то налоговые органы исчисляют им налог не более чем за три
предшествующих года.
Законом N 2003-1 и Инструкцией N 54 предусмотрен перечень
категорий лиц, полностью освобожденных от уплаты налога на строения,
помещения и сооружения:
1) Герои СССР и Герои Российской Федерации, лица,
награжденные орденом Славы всех трех степеней;
2) инвалиды I и II групп, инвалиды с детства;
3) участники гражданской и Великой Отечественной войн,
других боевых операций по защите СССР из числа военнослужащих, проходивших
службу в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав
действующей армии, и бывших партизан;
4) лица вольнонаемного состава Советской Армии, Военно-Морского
Флота, органов внутренних дел и государственной безопасности, занимавшие
штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших
в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны,
либо лица, находившиеся в этот период в городах, участие в обороне
которых засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии
на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей действующей
армии;
5) граждане, подвергшиеся воздействию радиации вследствие
катастрофы на Чернобыльской АЭС;
6) граждане, ставшие инвалидами, получившие или перенесшие
лучевую болезнь и другие заболевания вследствие аварии в 1957 году
на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов
в реку Теча;
7) лица, принимавшие непосредственное участие в составе
подразделений особого риска в испытаниях ядерного и термоядерного
оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения
и военных объектах;
8) члены семей военнослужащих, потерявших кормильца;
9) военнослужащие, а также граждане, уволенные с военной
службы по достижении предельного возраста пребывания на военной
службе, состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными
мероприятиями, имеющие общую продолжительность военной службы 20
лет и более;
10) пенсионеры, получающие пенсии, назначаемые в порядке,
установленном пенсионным законодательством Российской Федерации;
11) граждане, уволенные с военной службы или призывавшиеся
на военные сборы, выполнявшие интернациональный долг в Афганистане
или других странах, где велись боевые действия;
12) родители и супруги военнослужащих и государственных
служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей;
13) деятели культуры, искусства и народные мастера
- со специально оборудованных сооружений, строений, помещений (включая
жилье), принадлежащих им на праве собственности и используемых исключительно
в качестве творческих мастерских, ателье, студий, а также с жилой
площади, используемой для организации открытых для посещения негосударственных
музеев, галерей, библиотек и других организаций культуры, - на период
такого их использования;
14) граждане - с расположенных на участках в садоводческих
и дачных некоммерческих объединениях граждан жилого строения жилой
площадью до 50 квадратных метров и хозяйственных строений и сооружений
общей площадью до 50 квадратных метров.
Кроме того, местные органы власти могут устанавливать
дополнительные льготы по налогам для отдельных категорий плательщиков.
Налог с имущества, переходящего в порядке наследования
Ввиду того что в части второй НК РФ еще нет главы,
посвященной налогу с имущества, переходящего в собственность физическим
лицам в порядке наследования или дарения, действуют Закон РФ от
12.12.1991 N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке
наследования или дарения" (далее - Закон N 2020-1) и инструкция
Госналогслужбы России от 30.05.1995 N 32 "О порядке исчисления и
уплаты налога с имущества, переходящего в порядке наследования или
дарения" (далее - Инструкция N 32). Действуют положения этих нормативных
актов, которые не противоречат части первой НК РФ.
Налог с имущества, переходящего в собственность физическим
лицам в порядке наследования, введен с 1 января 1992 года и является
в настоящее время федеральным налогом, однако полностью поступает
в местный бюджет. После введения специальной главы НК РФ он будет
иметь статус местного налога согласно ст. 15 настоящего Кодекса.
Налог с имущества, переходящего в собственность физическим лицам
в порядке наследования, взимается на всей территории Российской
Федерации.
В соответствии с Законом N 2020-1 плательщиками налога
с имущества, переходящего в собственность физическим лицам в порядке
наследования, являются наследники имущества, на которое нотариусом
выдано свидетельство о праве на наследство. Это могут быть граждане
Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства
(далее - налогоплательщики).
Объектами обложения налогом с имущества, переходящего
в порядке наследования, из числа недвижимого имущества являются
жилые дома, квартиры, дачи, садовые домики в садоводческих товариществах.
Налог с имущества, переходящего в порядке наследования,
исчисляется с имущества, переходящего, а не перешедшего в собственность
наследников. Учитывая это, Закон N 2020-1 определил, что с момента
получения свидетельства о праве на наследство наследник становится
плательщиком налога вне зависимости от того, зарегистрированы или
нет его права собственности на недвижимость учреждением юстиции.
В соответствии с п. 8 ст. 5 Закона N 2020-1 оформление сделок по
отчуждению унаследованного имущества без предъявления справки налогового
органа об уплате налога не допускается.
В соответствии со ст. 5 Закона N 2020-1 налог с имущества,
переходящего в порядке наследования, исчисляется налоговыми органами
на основании справок нотариуса о стоимости наследуемого имущества.
Справка предъявляется налоговому органу: если имущество переходит
в собственность наследника, проживающего в Российской Федерации,
- в пятнадцатидневный срок с момента выдачи свидетельства о праве
на наследство, а лицу, не проживающему в Российской Федерации, -
в момент оформления наследства. В последнем случае свидетельство
о праве на наследство имущества может быть получено наследником
только после уплаты налога. Выдача этого свидетельства нотариусом
без предъявления квитанции об оплате налога запрещена.
Налог с имущества, переходящего в порядке наследования,
исчисляется со стоимости унаследованного имущества, превышающей
850 минимальных размеров оплаты труда (МРОТ; в настоящее время МРОТ
для целей налогообложения - 100 руб.).
Налог с имущества, переходящего в порядке наследования,
уплачивается в течение трех месяцев с момента вручения налогового
уведомления.
При определенных условиях, когда налогоплательщик
не может уплатить налог с имущества, переходящего в порядке наследования,
в установленные сроки, ему может быть предоставлена отсрочка или
рассрочка. В соответствии со ст. 63 НК РФ отсрочка или рассрочка
по уплате налога может быть предоставлена на основании решения финансового
органа муниципального образования. Отсрочка или рассрочка предоставляется
по письменному заявлению налогоплательщика на срок от одного до
шести месяцев с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком
суммы задолженности.
Оценка строений, помещений и сооружений производится
органами технической инвентаризации. Оценка имущества производится
на день открытия наследства (на день смерти наследодателя), даже
если бы стоимость этого имущества в момент выдачи свидетельства
превышала его оценку на день открытия наследства.
Ставки с имущества, переходящего в порядке наследования,
построены по сложной прогрессии и определены в размерах от кратности
МРОТ.
Налог с имущества, переходящего в порядке наследования,
взимается по следующим ставкам:
а) при наследовании имущества стоимостью от 850 до
1700 МРОТ (от 85 тыс. руб. до 170 тыс. руб.):
- с наследников первой очереди - 5% стоимости имущества;
- с наследников второй очереди - 10% стоимости имущества;
- с других наследников - 20% стоимости имущества;
б) при наследовании имущества стоимостью от 1701 до
2550 МРОТ (от 170,1 тыс. руб. до 255 тыс. руб.) применяются ставки
налога, приведенные в табл. 1.
Таблица
1
---------------T-------------------------------T------------------------¬
¦ Наследники ¦Ставка налога в МРОТ ¦ Ставка налога в рублях ¦
+--------------+-------------------------------+------------------------+
¦Первая очередь¦42,5 МРОТ + 10% стоимости иму-¦4250 руб. + 10% стоимос-¦
¦ ¦щества, превышающей 1700 МРОТ ¦ти, превышающей 170 тыс.¦
¦ ¦ ¦руб. ¦
+--------------+-------------------------------+------------------------+
¦Вторая очередь¦85 МРОТ + 20% стоимости имущес-¦8500 руб. + 20% стоимос-¦
¦ ¦тва, превышающей 1700 МРОТ ¦ти, превышающей 170 тыс.¦
¦ ¦ ¦руб. ¦
+--------------+-------------------------------+------------------------+
¦Другие ¦170 МРОТ + 30% стоимости имуще-¦17 000 руб. + 30% стои-¦
¦ ¦ства, превышающей 1700 МРОТ ¦мости, превышающей 170¦
¦ ¦ ¦тыс. руб. ¦
L--------------+-------------------------------+-------------------------
в) при наследовании имущества стоимостью свыше 2550
МРОТ (255 тыс. руб.) применяются ставки налога, приведенные в табл.
2.
Таблица
2
-----------------T--------------------------T---------------------------¬
¦ Наследники ¦Ставка налога в МРОТ ¦ Ставка налога в рублях ¦
+----------------+--------------------------+---------------------------+
¦Первая очередь ¦127,5 МРОТ + 15% стоимость¦127 500 руб. + 15% стоимос-¦
¦ ¦имущества, превышающей¦ти, превышающей 255 тыс.¦
¦ ¦2550 МРОТ ¦руб. ¦
¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+--------------------------+---------------------------+
¦Вторая очередь ¦255 МРОТ + 30% стоимости¦25 500 руб. + 30% стоимос-¦
¦ ¦имущества, превышающей¦ти, превышающей 255 тыс.¦
¦ ¦2550 МРОТ ¦руб. ¦
+----------------+--------------------------+---------------------------+
¦Другие ¦425 МРОТ + 40% стоимости¦42 500 руб. + 40% стоимос-¦
¦ ¦имущества, превышающей¦ти, превышающей 255 тыс.¦
¦ ¦2550 МРОТ ¦руб. ¦
L----------------+--------------------------+----------------------------
Принятые в последнее время изменения к наследственному
законодательству почти не затронули налогообложение имущества, переходящего
в порядке наследования. Так, наследники первой и второй очереди,
получающие наследство по закону, облагаются налогом по более низким
ставкам, а другие наследники - по повышенным ставкам.
Еще один вопрос, на который необходимо обратить внимание,
- начисление налога с имущества, переходящего в порядке наследования
по завещанию.
Читателям журнала следует иметь в виду, что круг наследников
по закону и наследники по завещанию определены разделом V части
третьей ГК РФ.
Как следует из ст. 1141 ГК РФ, в порядке очередности
к наследованию призываются лишь наследники по закону. Наследование
по закону имеет место, если не было составлено завещание.
Таким образом, при наследовании по завещанию степень
родства не учитывается.
Исходя из вышеизложенных норм гражданам, получившим
наследство по завещанию, налог с имущества, переходящего в порядке
наследования, должен исчисляться по ставкам, предусмотренным для
других наследников без учета их родственных отношений.
Сумма налога, исчисленного с наследуемого имущества
в виде жилых домов, квартир, дач, садовых домиков, уменьшится на
сумму налога на это имущество, уплаченную за тот год, в котором
открылось наследство. В то же время в соответствии со ст. 44 НК
РФ задолженность по имущественным налогам, оставшаяся за наследодателем,
переходит в обязанность по уплате к наследнику в пределах стоимости
наследуемого имущества.
Согласно ст. 4 Закона N 2020-1 от налогообложения
имущества, переходящего в порядке наследования, освобождаются:
- имущество, переходящее в порядке наследования супругу,
пережившему другого супруга;
- жилые дома (квартиры) и паенакопления в жилищно-строительных
кооперативах, если наследники проживали в этих домах (квартирах)
совместно с наследодателем на день открытия наследства;
- имущество лиц, погибших при защите СССР и Российской
Федерации в связи с выполнением ими государственных или общественных
обязанностей или в связи с выполнением долга гражданина СССР и Российской
Федерации по спасению человеческой жизни, охране государственной
собственности и правопорядка;
- жилые дома, переходящие в порядке наследования инвалидам
I и II групп.
Как видно из вышеприведенной нормы, наследники - инвалиды
I и II групп освобождены от уплаты налога с имущества, переходящего
в порядке наследования, лишь применительно к жилым домам, переходящим
по наследству, но не квартирам.
Конституционный Суд Российской Федерации вынес определение
от 07.02.2002 N 13-О (далее - Определение N 13-О), в котором установлено,
что Закон N 2020-1 вступил в силу с 1 января 1992 года и в нем не
учтены изменения, происшедшие в законодательстве. Так, право частной
собственности на жилые помещения было закреплено Конституцией Российской
Федерации, принятой в 1993 году; в связи с этим в ГК РФ и в Жилищный
кодекс РСФСР были внесены дополнения, касающиеся права собственности
на приватизированные квартиры, квартиры в ЖСК, по которым выплачен
пай, и на квартиры, приобретенные по договорам купли-продажи. Этими
законодательными актами было предусмотрено, что физические лица
вправе продавать, завещать, сдавать внаем жилые помещения, а также
гарантировано их наследование по закону. Именно в этой связи в жилищном
законодательстве понятие "жилой дом (часть дома)" было заменено
новым понятием "жилой дом (часть дома), квартира".
В Определении N 13-О указано, что положения абзаца
пятого ст. 4 Закона N 2020-1 не могут служить основанием для отказа
инвалидам I и II групп в их освобождении от уплаты налога с квартир,
перешедших в их собственность в порядке наследования, что является
общеобязательным и исключает иное его толкование в правоприменительной
практике.
Определение N 13-О в отношении абзаца пятого ст. 4
Закона N 2020-1 должно также применяться и в отношении подпункта
"г" п. 13 Инструкции N 32.
Для предоставления льготы наследник - инвалид I или
II группы должен представить налоговому органу документ, подтверждающий
инвалидность. Инвалиды I и II групп при получении в наследство жилого
дома или квартиры будут иметь право на льготу независимо от того,
как они вступают в наследство - по закону или по завещанию. Однако
право на льготу имеют только те лица, которым были установлены вышеуказанные
группы инвалидности на момент выдачи свидетельства о праве на наследство.
Законом N 2020-1 не предусмотрено право предоставлять
дополнительные льготы по уплате этого налога. Таким образом, ни
представительные, ни исполнительные органы власти любого уровня
не имеют права предоставлять дополнительные льготы ни категориям,
ни отдельным плательщикам. Дополнительные льготы могут быть введены
только на уровне федерального законодательства.
В соответствии с Указом Президента Российской Федерации
от 07.12.1993 N 2118 "О налогообложении продажи земельных участков
и других операций с землей" при наследовании земельных участков
с 22 декабря 1993 года налогообложение осуществлялось согласно Закону
N 2020-1. Однако ввиду того что вышеприведенный Указ отменен Указом
Президента Российской Федерации от 03.04.2002 N 311, при вступлении
в наследство после этой даты земельные участки не подлежат налогообложению.
Налог с имущества, переходящего в порядке дарения
В целом структура и принципы обложения налогом с имущества,
переходящего в порядке дарения, соответствуют структуре и принципам
обложения налогом с имущества, переходящего в порядке наследования,
однако имеются существенные отличия. Так, наследник для получения
в собственность наследуемого имущества во всех случаях должен получить
нотариальное свидетельство о праве на наследство. В то же время
согласно ГК РФ договор дарения может быть и не удостоверен нотариусом,
а составлен в простой письменной форме и зарегистрирован учреждением
юстиции. В этом случае договор имеет юридическую силу, но имущество,
перешедшее в собственность одариваемому, не подлежит обложению налогом
на дарение.
Еще одна особенность этого налога состоит в том, что
если физическому лицу от одного и того же дарителя неоднократно
в течение года переходит в собственность имущество, то налог с имущества,
переходящего в порядке дарения, исчисляется с общей стоимости имущества
на основании всех нотариально удостоверенных договоров дарения,
но с суммы стоимости имущества, превышающей 80 МРОТ (8000 руб.).
Объектами обложения налогом с имущества, переходящего
в порядке дарения, являются те же виды имущества, что и при исчислении
налога с имущества, переходящего в порядке наследования.
При этом имеются существенные различия в размерах
ставок. При исчислении налога с имущества, переходящего в порядке
дарения, применяются ставки, приведенные в табл. 3.
Таблица
3
--------------------T--------------------------T------------------------¬
¦ Одариваемые ¦ Ставка налога в МРОТ ¦Ставка налога в рублях ¦
+-------------------+--------------------------+------------------------+
¦При стоимости имущества от 80 до 850 МРОТ (от 8000 руб. до 85 000 руб.)¦
+-------------------T--------------------------T------------------------+
¦Дети, родители ¦3% стоимости имущества,¦ ¦
¦ ¦превышающей 80 МРОТ ¦ ¦
+-------------------+--------------------------+------------------------+
¦Другие граждане ¦10% стоимости имущества,¦ ¦
¦ ¦превышающей 80 МРОТ ¦ ¦
+-------------------+--------------------------+------------------------+
¦При стоимости имущества от 851 до 1700 МРОТ (от 85,1 тыс. руб. до 170¦
¦тыс. руб.) ¦
+-------------------T--------------------------T------------------------+
¦Дети, родители ¦23,1 МРОТ + 7% стоимости¦23 100 руб. + 7% стоимо-¦
¦ ¦имущества, превышающей 850¦сти имущества, превышаю-¦
¦ ¦МРОТ ¦щей 85 000 руб. ¦
¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦
+-------------------+--------------------------+------------------------+
¦Другие граждане ¦77 МРОТ + 20% стоимости¦7700 руб. + 20% стоимос-¦
¦ ¦имущества, превышающей 850¦ти имущества, превышаю-¦
¦ ¦МРОТ ¦щей 85 000 руб. ¦
+-------------------+--------------------------+------------------------+
¦При стоимости имущества от 1701 до 2550 МРОТ (от 170,1 тыс. руб. до 255¦
¦тыс. руб.) ¦
+-------------------T--------------------------T------------------------+
¦Дети, родители ¦82,6 МРОТ + 11% стоимости¦82 600 руб. + 11% стои-¦
¦ ¦имущества,превышающей 1701¦мости имущества, превы-¦
¦ ¦МРОТ ¦шающей 170 100 руб. ¦
+-------------------+--------------------------+------------------------+
¦Другие граждане ¦247 МРОТ + 30% стоимости¦24 700 руб. + 30% стои-¦
¦ ¦имущества,превышающей 1701¦мости имущества, превы-¦
¦ ¦МРОТ ¦шающей 170 100 руб. ¦
+-------------------+--------------------------+------------------------+
¦ При стоимости имущества свыше 2550 МРОТ (255 000 руб.) ¦
+-------------------T--------------------------T------------------------+
¦Дети, родители ¦176,1 МРОТ + 15% стоимости¦17 610 руб. + 15% стои-¦
¦ ¦имущества,превышающей 2550¦мости имущества, превы-¦
¦ ¦МРОТ ¦шающей 255 000 руб. ¦
+-------------------+--------------------------+------------------------+
¦Другие граждане ¦502 МРОТ + 40% стоимости¦50 200 руб. + 40% стои-¦
¦ ¦имущества,превышающей 2550¦мости имущества, превы-¦
¦ ¦МРОТ ¦шающей 255 000 руб. ¦
L-------------------+--------------------------+-------------------------
Размеры ставок налога с имущества, переходящего в
порядке дарения, зависят от родственных отношений и стоимости подарка,
так, для детей и родителей применяются щадящие ставки налога. При
определении ставки налога с имущества, переходящего в порядке дарения,
для других граждан Закон N 2020-1 не обозначил дарителя, и, следовательно,
им могут быть не только физические лица, не являющиеся детьми или
родителями, но и организации или предприниматели, занимающиеся предпринимательской
деятельностью без образования юридического лица. Таким образом,
если имущество, подлежащее налогообложению, переходит в собственность
одаряемого - физического лица от дарителя - организации или индивидуального
предпринимателя по договору дарения, то налог исчисляется по ставкам,
предусмотренным для других граждан. Если же физическое лицо дарит
имущество организации (даже удостоверив договор дарения нотариально),
то у организации не возникает обязанностей по уплате налога.
Оценка подаренного имущества указывается сторонами
сделки, но не может быть ниже той, которая определена:
- организациями технической инвентаризации для жилых
домов, квартир, дач и садовых домиков;
- специальными экспертами для других видов имущества.
В соответствии с Законом N 2020-1 от налогообложения
освобождаются:
- любое имущество, подаренное одним супругом другому
супругу;
- жилые дома и квартиры, если одаряемые проживали
в этих домах, квартирах совместно с дарителем на день оформления
договора дарения.
Факт совместного проживания подтверждается справкой
от жилищного органа или городской, поселковой, сельской администрации,
а также решением суда.
Жилищный орган является государственным унитарным
предприятием, а в соответствии с Федеральным законом от 14.11.2002
N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях"
руководитель унитарного предприятия является единоличным исполнительным
органом унитарного предприятия и действует от имени унитарного предприятия.
Учитывая вышеизложенное, данная справка должна оформляться
(заверяться подписью руководителя) в соответствии с вышеуказанными
требованиями и представляться в налоговую инспекцию для получения
льготы, предусмотренной действующим законодательством.
Необходимо отметить, что не лишаются права на льготу
физические лица, получившие имущество в порядке дарения, проживающие
совместно с дарителем и временно выехавшие в связи с обучением,
командировкой, прохождением срочной службы в армии. Подтверждением
факта временного отсутствия является справка соответствующей организации.
Вышеуказанные льготы предоставляются гражданам по
их письменным заявлениям налоговому органу с приложением вышеперечисленных
документов.
Следует отметить, что несовершеннолетние не освобождаются
от уплаты данного налога, и он уплачивается их законными представителями
- родителями, опекунами, попечителями.
В настоящее время перед налоговыми органами при взимании
этого налога возникают следующие проблемы:
- исчисление двух налогов при получении подарка от
юридического лица или индивидуального предпринимателя (налоги на
дарение и на доходы);
- выдача нотариусами документов гражданам, живущим
за границей без уплаты налога с имущества, переходящего в порядке
наследования или дарения;
- уход от налогообложения граждан, заключивших договоры
дарения недвижимости в простой письменной форме, так как ГК РФ предусматривает
возможность граждан заключать договоры дарения недвижимости в простой
письменной форме, без нотариального удостоверения, зарегистрировав
только переход права собственности по договору дарения в учреждениях
юстиции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество
и сделок с ним.
Налог на доходы физических лиц
Налогообложение доходов физических лиц регулируется
главой 23 НК РФ.
Налогоплательщиками являются физические лица - налоговые
резиденты Российской Федерации по доходам, полученным от источников,
находящихся в Российской Федерации и за ее пределами, и нерезиденты
- от источников, находящихся только в Российской Федерации.
Налоговыми резидентами Российской Федерации являются
лица, находящиеся на ее территории не менее 183 дней в календарном
году.
Статьей 220 НК РФ предусмотрено, что при продаже налоговым
резидентом недвижимости (жилых домов, квартир, дач, садовых домиков
или земельных участков, находящихся в собственности физического
лица менее пяти лет) с суммы, превышающей 1 млн руб., налог на доходы
взимается в размере 13%. Аналогично при продаже иного недвижимого
имущества, доли (ее части) в уставном капитале организации, находившегося
в собственности налогоплательщика менее трех лет, налог взимается
в этом же размере с суммы, превышающей 125 тыс. руб.
Вместо 1 млн. руб. и 125 тыс. руб. физическое лицо
может получить право на необлагаемый минимум в сумме фактически
произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных
с получением этих доходов.
При нахождении вышеперечисленного имущества в собственности
налогоплательщика соответственно 5 лет и более или 3 года и более
доходы от продажи имущества налогообложению не подлежат.
Налоговая база налоговых резидентов Российской Федерации
уменьшается при исчислении налога на доходы при приобретении на
территории Российской Федерации жилого дома или квартиры либо при
их строительстве на сумму фактически произведенных и документально
подтвержденных расходов. Общий размер имущественного вычета на приобретение
или строительство жилья не может превышать 1 млн. руб. Налоговая
база уменьшается также на суммы, направленные на погашение процентов
по ипотечному кредиту и фактически израсходованные на эти цели.
Согласно п. 28 ст. 217 НК РФ не облагаются налогом
по ставке 13% подарки, полученные налогоплательщиками от организаций
или индивидуальных предпринимателей, с суммы их стоимости, не превышающей
2000 руб. в год, если подарок не подлежит обложению налогом на дарение.
Налог на землю
Земельный налог уплачивается на основании Закона РФ
от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон N 1738-1)
и инструкции МНС России от 21.02.2000 N 56 "По применению Закона
Российской Федерации "О плате за землю"" (далее - Инструкция N 56).
В соответствии со ст. 21 Закона РФ от 27.12.1991 N
2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и ст.
15 НК РФ налог на землю является местным налогом и до 2003 года
поступал в доходную часть федерального, регионального и местных
бюджетов, а с 2003 года он поступает в бюджеты регионов и местные
бюджеты по соответствующей ставке налога с коэффициентом 1,8. На
основании Закона N 1738-1 законодательные (представительные) органы
власти субъектов Российской Федерации приняли свои законы о плате
за землю.
Плательщиками налога являются собственники, владельцы
и пользователи земельных участков, у которых имеются документы,
удостоверяющие их права.
Ставки налога устанавливаются в абсолютных суммах
(в рублях и копейках) к площади участка (за 1 га или за 1 кв. м)
и корректируются по месту его нахождения в зонах градостроительной
ценности территории.
Законом N 1738-1 установлены средние размеры ставок
земельного налога за 1 га пашни в рублях и копейках по субъектам
Российской Федерации, средние ставки налога в рублях и копейках
за 1 кв.м в расчете на год в городах и других населенных пунктах
по экономическим районам и в зависимости от численности населения,
а также размеры коэффициентов увеличения средней ставки для курортных
зон и городов за счет статуса города и развития социально-культурного
потенциала.
Статья 5 Закона N 1738-1 предусматривает, что минимальный
размер ставки налога за 1 га пашни и других сельскохозяйственных
угодий устанавливается органами законодательной (представительной)
власти субъектов Российской Федерации. При исчислении налога вводятся
коррективы на местоположение земельных участков.
Статьей 6 Закона N 1738-1 устанавливается, что налог
за участки в границах сельских населенных пунктов и вне их черты,
предоставленные гражданам для личного подсобного хозяйства, садоводства,
огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота, взимается
по средним ставкам налога за земли сельскохозяйственного назначения,
а за участки, предоставленные для других целей, - в размере 5 руб.
за 1 кв.м.
Органы местного самоуправления вправе повышать ставки
налога, но не более чем в два раза.
Налог за земли городов и поселков взимается по ставкам,
установленным на основе средних ставок, утвержденных Законом (ст.
8 Закона N 1738-1), дифференцированных в зависимости от градостроительной
ценности территории органами местного самоуправления городов и поселков.
Этот порядок не распространяется на земли, занятые личными подсобными
хозяйствами, жилищным фондом, дачными и садовыми участками, индивидуальными
и кооперативными гаражами, так как с этих земель налог взимается
по ставке 3% от полной ставки налога, установленной в городах и
поселках, но не менее 10 руб. за 1 кв.м.
Налог за земли, приобретенные в городах и поселках
для садоводства, огородничества и животноводства, установлен в размере
10 руб. за 1 кв.м.
Налог за часть площади земельных участков в городах
и поселках сверх установленных норм их отвода взимается в двукратном
размере, а дачных участков и индивидуальных гаражей в городской
местности сверх установленных норм отвода - в пределах двойной нормы
- в размере 15% полной ставки налога и при большей чем двойная норма
отвода - по полной ставке налога.
В соответствии со ст. 3 Закона N 1738-1 за земельные
участки, не используемые или используемые не по целевому назначению,
ставка земельного налога устанавливается в двукратном размере.
Основанием для взимания повышенной платы за неиспользование
или нецелевое использование земельных участков являются решения
органов исполнительной власти местного самоуправления соответствующих
территорий, выносимые по представлению земельных органов.
Решения органов местного самоуправления в недельный
срок направляются в налоговые инспекции по району, городу.
Согласно ст. 13 и 14 Закона N 1738-1 органы законодательной
(представительной) власти субъектов Российской Федерации имеют право
устанавливать дополнительные льготы по уплате налога в пределах
сумм зачисления в их бюджеты, а органы местного самоуправления имеют
также право в пределах сумм, остающихся в их бюджетах, давать отдельным
плательщикам скидку с налога на определенный срок, отсрочку уплаты
налога или понижать ставку налога.
Для целей налогообложения применяется кадастровая
стоимость земельного участка (ст. 65 Земельного кодекса Российской
Федерации от 25.10.2001 N 137-ФЗ), а в случае, если она не определена,
применяется нормативная стоимость земли.
Государственная пошлина
Интересы граждан, связанные с осуществлением хозяйственной
деятельности и реализацией имущественных и иных гражданских прав,
защищаются государством. Юридически значимые действия либо выдача
соответствующих документов совершаются уполномоченными на то государством
органами или должностными лицами. За совершение таких действий государство
взимает пошлину.
Государственная пошлина является одним из источников
доходной части как федерального, так и местных бюджетов и является
обязательным, действующим на всей территории Российской Федерации
платежом.
Государственная пошлина взимается в соответствии с
Законом РФ от 09.12.1991 N 2005-1 "О государственной пошлине" (далее
- Закон N 2005-1) и инструкцией Госналогслужбы России от 15.05.1996
N 42 "По применению Закона Российской Федерации "О государственной
пошлине"".
Вышеуказанные нормативные правовые акты действуют
в части, не противоречащей нормам части первой НК РФ, и утратят
силу после вступления в действие соответствующей главы части второй
НК РФ.
В соответствии со ст. 12 Закона РФ "Об основах налоговой
системы в Российской Федерации" и ст. 13 НК РФ государственная пошлина
относится к федеральным сборам. Статус сбора определен ст. 8 НК
РФ.
Под государственной пошлиной понимается установленный
Законом N 2005-1 обязательный и действующий на всей территории Российской
Федерации платеж, взимаемый за совершение юридически значимых действий,
включая выдачу документов уполномоченными на то органами или должностными
лицами.
Плательщиками государственной пошлины являются граждане
Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства,
а также юридические лица (независимо от организационно-правовой
формы учреждений и форм собственности), обращающиеся за рассмотрением
исковых заявлений, совершением нотариальных действий, регистрацией
актов гражданского состояния, выдачей паспорта, получением гражданства,
визы, регистрацией по месту жительства и рядом других юридически
значимых действий.
До подачи соответствующего заявления о совершении
юридически значимого действия или выдачи документа уплачивается
государственная пошлина по установленным законом за то или иное
действие ставкам.
Ставки государственной пошлины предусмотрены в кратности
к размеру установленного законом МРОТ, в процентном отношении к
размеру МРОТ или в процентном отношении к цене иска либо цене документа.
В случае применения ставки в зависимости от МРОТ необходимо
учитывать его размер, установленный законодательством на день уплаты
государственной пошлины.
Государственная пошлина уплачивается наличными денежными
средствами в учреждениях банка (их филиалах) либо перечисляется
на счет федерального или местного бюджета также через учреждения
банка.
Платежные поручения или квитанции об уплате государственной
пошлины хранятся в делах учреждений, которые совершают юридически
значимые действия.
Сумма пошлины, подлежащая уплате в бюджет несколькими
лицами, не имеющими права на льготу, может быть уплачена одним из
них или всеми лицами в равных либо согласованных между ними долях.
Если среди них один или несколько плательщиков имеют согласно законодательству
право на льготу, то размер государственной пошлины, подлежащей уплате
в соответствующий бюджет, уменьшается пропорционально количеству
лиц, имеющих право на льготы. В этом случае государственная пошлина
уплачивается одним лицом (несколькими лицами), не имеющим (не имеющими)
права на льготу. Если сторона, имеющая право на льготу, берет на
себя обязательство по уплате государственной пошлины за другую сторону,
то она ее уплачивает в размере, причитающемся к уплате стороной,
не имеющей права на льготу.
По делам, рассматриваемым арбитражными судами и Конституционным
Судом Российской Федерации, государственная пошлина зачисляется
в доход федерального бюджета по месту нахождения банка (его филиала),
принявшего платеж.
По делам, рассматриваемым судами общей юрисдикции,
за совершение нотариальных действий, действий, связанных с оформлением
актов гражданского состояния, действий, связанных с приобретением
гражданства Российской Федерации или выходом из гражданства Российской
Федерации, с выездом из Российской Федерации или въездом в Российскую
Федерацию, а также прочих юридически значимых действий государственная
пошлина зачисляется в доход местного бюджета по месту нахождения
банка, принявшего платеж.
Государственная пошлина исчисляется в рублях и копейках.
В случае образования при расчете дробных частей копеек сумма должна
быть округлена до целой копейки. Если дробная часть копейки равна
полкопейки и больше, то сумма повышается до полной копейки.
Государственная пошлина взимается:
- за совершение нотариальных действий нотариусами
государственных нотариальных контор или уполномоченными на то должностными
лицами органов исполнительной власти, органов местного самоуправления
и консульских учреждений Российской Федерации;
- за выдачу документов нотариусами.
Если международными договорами Российской Федерации
или бывшего СССР установлены иные правила, чем те, которые содержатся
в законодательстве Российской Федерации о государственной пошлине,
то применяются правила международных договоров (ст. 7 НК РФ).
Платежные поручения и квитанции представляются только
с подлинной отметкой банка. Ксерокопии и фотокопии платежных поручений
и квитанций об уплате государственной пошлины не могут быть приняты
в качестве доказательства ее уплаты. Подтверждением банка оплаты
государственной пошлины по квитанции является наличие на этой квитанции
оттиска клише контрольно-кассовой машины.
Иностранные лица могут уплачивать государственную
пошлину через надлежаще уполномоченных представителей в Российской
Федерации, имеющих рублевые и валютные счета.
Платежные поручения на перечисление государственной
пошлины, квитанции банка о приеме государственной пошлины приобщаются
к соответствующим материалам о совершении юридически значимых действий
или о выдаче документов и остаются в делах учреждений, взимающих
государственную пошлину.
В реестре для регистрации нотариальных действий указываются
сумма внесенной пошлины, дата и номер банковского документа.
Уплата государственной пошлины за нотариальные действия,
совершаемые должностными лицами органов местного самоуправления
в сельских поселениях, производится наличными деньгами по квитанции
установленной формы. При этом должностные лица делают отметку в
соответствующих реестрах, книгах о сумме уплаченной пошлины.
Нотариальные действия совершаются в соответствии с
Основами законодательства Российской Федерации о нотариате от 11.02.1993
N 4462-1 нотариусами, работающими в государственной нотариальной
конторе или занимающимися частной практикой.
За выполнение нотариальных действий, по которым предусмотрена
обязательная нотариальная форма, нотариус, занимающийся частной
практикой, взимает плату по тарифам, соответствующим размерам государственной
пошлины, предусмотренной за совершение аналогичного действия в государственной
нотариальной конторе. В других случаях тариф определяется соглашением
между физическими и (или) юридическими лицами, обратившимися к нотариусу,
и нотариусом.
Льготы для физических и юридических лиц, предусмотренные
законодательством о государственной пошлине, распространяются на
этих лиц при совершении нотариальных действий, составлении проектов
документов, выдаче копий как нотариусами, работающими в государственных
нотариальных конторах, так и нотариусами, занимающимися частной
практикой.
В случае отсутствия в населенном пункте нотариуса
нотариальные действия совершаются должностными лицами органов исполнительной
власти, уполномоченными на совершение этих действий.
Нотариальные действия от имени Российской Федерации
на территории других государств совершаются должностными лицами
консульских учреждений Российской Федерации, уполномоченными на
совершение этих действий.
За совершение нотариальных действий нотариусами государственных
нотариальных контор или уполномоченными на то должностными лицами
органов исполнительной власти и консульских учреждений, а также
за составление ими проектов документов государственная пошлина уплачивается
при совершении нотариальных действий, за выдачу копий и дубликатов
документов - при их выдаче в следующих размерах (см. табл. 4).
Таблица
4
---------------------------------------T--------------------------------¬
¦ Нотариальное действие ¦ Государственная пошлина ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦За удостоверение договоров, предметом¦ ¦
¦которых является отчуждение недвижимо-¦ ¦
¦го имущества (земельных участков, жи-¦ ¦
¦лых домов, квартир, дач, сооружений и¦ ¦
¦иного недвижимого имущества): ¦ ¦
¦детям, супругу, родителям, родным бра-¦0,5% от суммы договора, но не¦
¦тьям и сестрам ¦менее 50% от МРОТ ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦другим лицам ¦1,5% от суммы договора, но не¦
¦ ¦менее 1 МРОТ ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦За удостоверение прочих договоров,¦1,5% от суммы договора, но не¦
¦предмет которых подлежит оценке ¦менее 50% от МРОТ ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦За удостоверение завещаний. За выдачу¦1 МРОТ ¦
¦свидетельств о праве на наследство: ¦ ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦наследникам первой очереди ¦1% от стоимости наследуемого¦
¦ ¦имущества ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦другим наследникам ¦2% от стоимости наследуемого¦
¦ ¦имущества ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦За выдачу свидетельства о праве¦20% от МРОТ ¦
¦собственности на долю в имуществе,¦ ¦
¦находящемся в общей собственности¦ ¦
¦супругов, нажитом во время брака, в¦ ¦
¦том числе за выдачу свидетельства о¦ ¦
¦праве собственности в случае смерти¦ ¦
¦одного из супругов ¦ ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦За выдачу дубликатов документов,¦50% от МРОТ ¦
¦хранящихся в делах государственных¦ ¦
¦нотариальных контор, органов исполни-¦ ¦
¦тельной власти и консульских учрежде-¦ ¦
¦ний ¦ ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦За составление проектов сделок,¦1% от суммы, на которую заключа-¦
¦предмет которых подлежит оценке¦ется сделка, но не менее 50% от¦
¦Примечание: за составление проектов¦МРОТ ¦
¦завещаний госпошлина взимается как за¦ ¦
¦составление проектов других документов¦ ¦
¦За составление проектов нотариальных¦ ¦
¦свидетельств госпошлина не взимается ¦ ¦
+--------------------------------------+--------------------------------+
¦За совершение других нотариальных дей-¦50% от МРОТ ¦
¦ствий ¦ ¦
L--------------------------------------+---------------------------------
В случаях заключения договора, предметом которого
является отчуждение имущества, на сумму ниже той, которая указана
в оценочном документе, государственная пошлина исчисляется исходя
из суммы, приведенной в оценочном документе.
За нотариальные действия, совершаемые вне помещений
государственной нотариальной конторы или других органов исполнительной
власти и консульских учреждений, государственная пошлина взимается
в полуторакратном размере.
За выдачу свидетельств о праве на наследство пошлина
взимается со стоимости всего имущества, переходящего в порядке наследования,
на день открытия наследства. Временем открытия наследства признается
день смерти наследодателя (ст. 1113 ГК РФ), а при объявлении его
умершим - день вступления в законную силу решения суда об объявлении
его умершим (ст. 45 ГК РФ).
За удостоверение договоров, платежи по которым производятся
периодически, пошлина исчисляется и взимается исходя из общего размера
платежей по договору за все время его действия. Если договор заключен
без указания срока его действия, государственная пошлина исчисляется
и взимается исходя из суммы платежей по договору за три года.
За удостоверение сделок об обмене имуществом (договора
мены) государственная пошлина уплачивается с имущества, стоимость
которого выше, или со стоимости имущества с учетом денежной доплаты
к нему.
При исчислении государственной пошлины, взимаемой
за удостоверение сделок с недвижимостью, а также за выдачу свидетельства
о праве на наследство этого имущества, стоимость определяют:
- по жилым домам, квартирам, дачам, гаражам и иным
строениям, помещениям и сооружениям - органы технической инвентаризации,
а в местностях, где инвентаризация указанными органами не проведена,
- органы местного самоуправления или страховые органы;
- по земельным участкам - органы по земельным ресурсам
и землеустройству.
М.П. Сокол,
государственный советник налоговой
службы II ранга
Л.Н. Крыканова,
советник налоговой службы Российской
Федерации II ранга
"Налоговый вестник", N 9, 10, сентябрь, октябрь 2004
г.