Правовое регулирование таможенных платежей
Глава 1. Таможенные платежи. Предмет и система курса
1. Предмет и задачи курса
Предметом курса "Правовое регулирование таможенных платежей"
является изучение правовых проблем регулирования общественных отношений,
возникающих в процессе применения различных видов таможенных платежей
при перемещении товаров через таможенную границу. Основная цель
преподавания курса состоит в том, чтобы сформировать у студентов
комплексное понимание особенностей правового регулирования таможенных
платежей, а также ознакомить их с нормативной правовой основой порядка
установления и уплаты отдельных видов таких платежей и практикой
применения норм финансового (налогового), таможенного и международного
права при использовании системы таможенных платежей в правовом механизме
регулирования внешнеторговой деятельности.
Для достижения данной цели, глубокого и всестороннего исследования
правовых аспектов таможенных платежей в Российской Федерации в качестве
специального курса представляется необходимым решить следующие задачи.
С провозглашением курса на либерализацию внешнеэкономической деятельности
в Российской Федерации значительно возросло число экспортно-импортных
операций.
Ликвидация государственной монополии внешнеэкономической деятельности
привела к тому, что для любого хозяйствующего субъекта появилась
возможность для выхода на внешний рынок и совершения внешнеторговых
операций. Внешний рынок открылся и для физических лиц. Это закономерно
обусловило необходимость оперативного правового урегулирования внешнеэкономических
отношений посредством применения системы таможенных платежей. Важное
место таможенных платежей в системе государственного регулирования
внешнеторговой деятельности ставит задачу перевести на качественно
новый уровень и преподавание дисциплины "Правовое регулирование
таможенных платежей" как самостоятельного специального курса
для студентов старших курсов факультетов, программы подготовки которых
включают изучение предметов по кафедре финансового и банковского
права.
Обширная нормативно-правовая база, сформировавшаяся на ее основе
многоуровневая система таможенных правоотношений налогового характера,
накопленный практический опыт, ознакомление с аналогичными зарубежными
исследованиями - все это ориентирует на выявление и изучение путей
решения широких теоретических задач в сфере регулирования таможенных
платежей. Важное стимулирующее влияние на данный процесс оказывает
и общая тенденция к углубленному исследованию правовых проблем использования
широкого арсенала налоговых инструментов регулирования внешнеторговых
отношений, сложившаяся в связи с усилением интеграционных процессов
как в мировой экономике в целом, так и на региональном уровне, и
в частности в рамках различных форм интеграции Российской Федерации
и бывших республик Союза ССР.
Учебный курс "Правовое регулирование таможенных платежей"
непосредственно связан с курсом "Таможенное право РФ".
В развитие последнего преподавание данного спецкурса призвано способствовать
более глубокому изучению студентами налоговых и финансовых правовых
аспектов таможенного права. Поэтому задачами курса "Правовое
регулирование таможенных платежей" также являются:
- изучение структуры (видов) таможенных платежей в Российской Федерации,
правовых источников их регулирования;
- определение основных принципов использования таможенных платежей,
их роли и значения в формировании и реализации внешнеторговой политики;
- раскрытие и анализ правовой основы применения основных видов таможенных
платежей;
- изучение особенностей правового регулирования использования таможенных
платежей в условиях рыночной экономики, порядка применения их различных
видов в зависимости от избранного таможенного режима и особенностей
внешнеторговых операций;
- исследование причин возникновения споров в сфере таможенных платежей,
а также практики их разрешения судебными и административными органами;
- ознакомление и практическое использование таможенного тарифа Российской
Федерации, товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности
РФ (ТН ВЭД России) и ТН ВЭД СНГ, других документов, применяемых
при исчислении и уплате таможенных платежей.
Значительное внимание в процессе преподавания курса "Правовое
регулирование таможенных платежей" уделяется самостоятельному
изучению студентами нормативных правовых актов, регулирующих различные
аспекты применения таможенных платежей, анализу судебной и арбитражной
практики, связанной с применением норм таможенного и налогового
права.
2. Таможенные платежи
Таможенные платежи могут рассматриваться в различных аспектах,
например как способ регулирования внешнеэкономической деятельности
и как специальная категория платежей в налоговой системе. Понятие
"таможенные платежи" определяется в ТК РФ дважды. В ст.
18 ТК*(1) дается следующее определение:
"Таможенные платежи - таможенная пошлина, налоги, таможенные
сборы, сборы за выдачу лицензий, плата и другие платежи, взимаемые
в установленном порядке таможенными органами Российской Федерации".
Статья 110 ТК РФ*(2) содержит перечень платежей, взимаемых таможенными
органами при перемещении товаров и транспортных средств через таможенную
границу и в других установленных законодательством случаях. В него
включены:
- таможенная пошлина;
- налог на добавленную стоимость (НДС);
- акцизы;
- сборы за выдачу лицензий таможенными органами и возобновление
действия лицензий;
- сборы за выдачу квалификационного аттестата специалиста по таможенному
оформлению и возобновление действия аттестата;
- таможенные сборы за таможенное оформление;
- таможенные сборы за хранение товаров;
- таможенные сборы за таможенное сопровождение товаров;
- плата за информирование и консультирование;
- плата за принятие предварительного решения;
- плата за участие в таможенных аукционах.
Список таможенных платежей был расширен во временной инструкции
"О взимании таможенных платежей" (данный документ признан
недействующим (не подлежащим применению) решением Верховного Суда
РФ от 18 февраля 1999 г. N ГКПИ 99-58). В него вошли таможенные
платежи, взимаемые по единым ставкам, и сбор за включение банков
и иных кредитных учреждений в реестр ГТК России. К таможенным платежам
были отнесены также и "другие налоги, взимание которых возложено
на таможенные органы Российской Федерации". Таким образом,
перечень таможенных платежей стал открытым. Данный подход, безусловно,
более удачен и соответствует сложившейся практике. Введение нового
косвенного налога предполагает, как правило, его взимание с импортируемых
товаров. Если законодательство содержит закрытый, исчерпывающий
список таможенных платежей, взимание нового налога таможенными органами
юридически затруднено. Так произошло со специальным налогом для
финансовой поддержки важнейших отраслей народного хозяйства России
и обеспечения устойчивой работы предприятий этих отраслей (далее
- специальный налог), введенным Указом Президента РФ от 22 декабря
1993 г. "О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях
бюджетов различных уровней". Специальный налог был определен
в качестве таможенного платежа приказом ГТК России от 25 января
1994 г. N 36, изданным совместно с Государственной налоговой службой
РФ и согласованным с Министерством финансов РФ. При этом статья
110 ТК РФ, дающая исчерпывающий перечень таможенных платежей, не
содержала упоминания о специальном налоге.
Конкретные виды таможенных платежей, правила их установления, порядок
уплаты и т.д. будут рассматриваться в специальных темах курса. Здесь
же стоит сказать несколько слов о таможенных платежах с точки зрения
положений Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии со ст. 8 НК РФ "под налогом понимается обязательный,
индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических
лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности,
хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств
в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или)
муниципальных образований". Сбор определяется как "обязательный
взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого
является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов
государственными органами, органами местного самоуправления, иными
уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых
действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений
(лицензий)". НК РФ требует законодательного для федерального
налога и сбора определения налогоплательщиков и элементов налогообложения.
Это реализуется во второй части НК РФ. Таким образом, понятие конкретных
налогов и сборов раскрывается через определение его основных элементов.
По сравнению с данными положениями НК РФ, определяющими налоги и
сборы, содержащееся в ст. 18 ТК РФ*(3) определение таможенных платежей
представляется не совсем корректным, поскольку возводит их в ранг
таможенных через специальный порядок взимания, оставляя при этом
открытым перечень таможенных платежей.
3. Товары и транспортные средства
Важное значение в механизме таможенных правоотношений в целом и
отношений, связанных с применением таможенных платежей, в частности
имеет предмет таможенно-правового регулирования. Предмет таможенного
регулирования представляет собой цель, ради которой субъекты вступают
в таможенные правоотношения, т.е. блага материальные (товары и транспортные
средства) и нематериальные (например, разнообразные услуги, оказываемые
в связи с перемещением товаров и транспортных средств через таможенную
границу России: таможенное оформление, хранение товаров, информирование
и консультирование по таможенным вопросам, таможенное сопровождение
товаров и т.д.). В центре таможенного механизма находятся имущественные
отношения, складывающиеся на основе товарного обращения, поэтому
можно считать, что основным предметом таможенного регулирования
являются товары и транспортные средства. Деление предметов на товары
и транспортные средства связано с освобождением последних от уплаты
таможенных налогов (ст. 35 Закона РФ "О таможенном тарифе").
Следует отметить, что в таможенном законодательстве транспортными
средствами считаются только такие средства, которые непосредственно
используются для международных грузовых или пассажирских перевозок.
В случае когда транспортное средство (автомобиль, контейнер и др.)
ввозится для свободного обращения или экспортируется, оно должно
быть отнесено к категории товаров.
Общее определение терминов "товары" и "транспортные
средства", являющихся ключевыми в российском таможенном законодательстве,
дается в ст. 18 ТК РФ*(4):
"1) товары - любое движимое имущество, в том числе валюта,
валютные ценности, электрическая, тепловая, иные виды энергии и
транспортные средства, за исключением транспортных средств, указанных
в пункте 4 настоящей статьи;
2) российские товары - товары, происходящие из Российской Федерации,
либо товары, выпущенные в свободное обращение на территории Российской
Федерации;
3) иностранные товары - товары, не указанные в п. 2 настоящей статьи;
4) транспортные средства - любые средства, используемые для международных
перевозок пассажиров и товаров, включая контейнеры и другое транспортное
оборудование".
Действующее таможенное законодательство недостаточно четко закрепляет
критерий материальности товаров, подпадающих под действие таможенного
регулирования. В результате чего не исключена вероятность отнесения
к товарам и некоторых нематериальных объектов, могущих стать предметом
внешнеторговой сделки (объекты интеллектуальной собственности, промышленные
секреты и т.д.). Торговля подобными нематериальными товарами ведется
в особом порядке, устанавливаемом различными специальными нормативными
актами (авторского, изобретательского права и т.д.), и не относится
к объекту таможенно-правового регулирования.
Отдельные законодательные акты содержат подробные определения некоторых
предметов таможенно-правового регулирования. Так, Закон РФ "О
вывозе и ввозе культурных ценностей" дает точные определения
всем категориям предметов, подпадающих под действие этого законодательного
акта (ст. 7), а в Законе РФ "Об оружии", регулирующем
порядок экспорта и импорта оружия, приводятся определения всех видов
оружия, которые могут на законных основаниях перемещаться через
российскую таможенную границу (ст. 1). Понятия валюты и валютных
ценностей определяются в Законе РФ "О валютном регулировании
и валютном контроле" (ст. 1).
Нормативные акты, регулирующие порядок перемещения физическими лицами
товаров, не предназначенных для производственной или иной коммерческой
деятельности, подразделяют перемещаемые через таможенную границу
товары на предметы личного пользования, предметы потребления, подарки.
При определении процедуры таможенного оформления и осуществлении
таможенного контроля большое значение имеют отдельные характеристики
предмета таможенного регулирования (ручная кладь, сопровождаемый
или несопровождаемый багаж и др.). Деление предметов в зависимости
от целей перемещения, принадлежности к определенным лицам в действующем
таможенном законодательстве не предусмотрено. Это сделано прежде
всего с целью унификации таможенно-правовых норм, установления единого,
общего порядка ввоза, вывоза и транзита любых видов предметов. В
таможенных кодексах, действовавших ранее (1964, 1991 гг.), наряду
с товарами выделялись и вещи пассажиров.
В налоговом законодательстве понятие "товары", определяется
так же, как и иные объекты, имеющие стоимостную, количественную
или физическую характеристики, с наличием которых у налогоплательщиков
законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанностей
по уплате налогов: "товаром" для целей НК РФ признается
любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации
(ст. 38 НК РФ). При этом стоит обратить внимание на два аспекта:
а) под "имуществом" в НК РФ понимаются виды объектов гражданских
прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу
в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации;
б) в НК РФ прямо указано, что в целях регулирования отношений, связанных
со взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество,
определяемое ТК РФ.
Товары в качестве предмета таможенного регулирования могут быть
классифицированы по различным основаниям на несколько видов. Так,
в зависимости от направления движения товары могут быть экспортными,
импортными и транзитными. Импортными являются товары, ввозимые на
таможенную территорию России. Ими могут быть не только товары, произведенные
за рубежом, но и товары отечественного производства, которые были
экспортированы из России, а затем вновь ввозятся на российскую таможенную
территорию. Как правило, импортный товар оказывается на таможенной
территории России после того, как он переместится через таможенную
границу. В некоторых случаях импортным может быть признан товар
до момента пересечения таможенной границы, а иногда и товар, не
предназначенный для перемещения через таможенную границу (например,
продукция, производимая по программам международной специализации
и кооперирования производства).
Экспортным считается товар, перемещаемый через таможенную границу
и вывозимый с российской территории. Вывозимый товар становится
предметом таможенных правоотношений с момента предъявления таможенному
органу вплоть до времени вывоза с таможенной территории.
Транзитный товар перемещается с одной таможенной территории на другую
через территорию третьей страны. В России, как и в подавляющем большинстве
других стран, транзитные товары подпадают под таможенный контроль,
но не облагаются таможенными пошлинами.
В зависимости от цели перемещения через таможенную границу предметы
таможенных правоотношений могут быть подразделены на коммерческие
и некоммерческие. Коммерческие товары экспортируются, импортируются,
перемещаются транзитом в целях купли-продажи во внешнеторговом обороте.
Движение коммерческих товаров обусловливает перемещение валюты,
которой оплачиваются внешнеторговые поставки.
Некоммерческие товары соответственно не предназначены для торгового
оборота. В таможенном законодательстве часто устанавливается предельное
число предметов личного пользования, которые граждане могут свободно
ввезти или вывезти.
Материальные предметы таможенно-налогового регулирования подразделяются
на товары, подлежащие таможенному налогообложению, и товары, освобожденные
от уплаты таможенных налогов. Перечень объектов, освобожденных от
таможенного обложения, может содержаться как во внутреннем (национальном)
законодательстве, так и в международных договорах и соглашениях,
касающихся таможенных (налоговых) вопросов. Как правило, такое освобождение
не является безусловным. В некоторых случаях освобождение от уплаты
таможенных платежей предоставляется на условиях взаимности (например,
освобождение от уплаты таможенных пошлин за провоз личных вещей
и предметов первоначального обзаведения дипломатов предполагает
взаимность предоставления аналогичной льготы дипломатам принимающей
страны).
Товары становятся предметом таможенного регулирования (в том числе
с использованием налоговых инструментов) при пересечении таможенной
границы.
Отнесение товара к движимому имуществу - необходимое, но не достаточное
условие, для того чтобы он стал предметом таможенного регулирования.
Для участия в таможенно-правовых отношениях в качестве предмета
регулирования товар должен пересечь таможенную границу. Перемещение
товара, на который распространяется действие таможенного законодательства,
должно происходить по воле осуществляющего такое перемещение лица.
Таким образом, предметом таможенного регулирования могут быть товары,
перемещаемые через таможенную границу сознательно. Например, перемещение
птиц в полете, миграция диких животных, перенос воды естественным
течением реки - эти и многие другие подобные явления не регулируются
таможенным законодательством. В то время как скот, перегоняемый
через границу, птицы, перевозимые в клетках, вода, транспортируемая
в цистернах, и др. могут стать предметами таможенного регулирования.
В отдельных случаях товары, находящиеся во внутриторговом обороте,
также могут при определенных обстоятельствах превратиться в предмет
таможенного регулирования. Это касается прежде всего внешнего транзита.
Товары, предназначенные для внутренней торговли, перемещаются посредством
внешнего транзита в целях оптимизации маршрутов транспортировки
(и как следствие - минимизации накладных расходов), а также, когда
внешний транзит неизбежен (например, при железнодорожной перевозке
товара из Московской в Калининградскую область через территорию
Прибалтийских государств). Особо следует отметить случай, когда
таможенное законодательство распространяется на товары, не перемещающиеся
де-факто через таможенную границу. Речь идет о разнообразных примерах
развития международного научно-технического сотрудничества и межгосударственной
кооперации. Возможны такие проекты, которые предполагают куплю-продажу
товаров между фирмами-кооперантами, при которой сам товар остается
на той же таможенной территории. В подобной ситуации таможенное
право допускает возможность фиктивного перемещения товаров через
таможенную границу, для того чтобы они смогли попасть под действие
таможенно-тарифного законодательства.
Предмет таможенно-тарифного регулирования, как правило, должен иметь
стоимость и потребительную стоимость. Поэтому предметы, потерявшие
при перевозке свою потребительную стоимость (разбитая посуда, испортившиеся
овощи и фрукты и т.п.), по общему правилу не являются объектами
таможенного обложения. Однако они не выводятся из сферы таможенного
контроля. В связи с этим большое значение имеет цель перемещения
товара. Например, перемещаемые в целях их последующего захоронения
человеческие останки не являются предметом таможенно-тарифного регулирования.
Но если отдельные органы умершего используются в медицинских целях
(для трансплантации другому человеку), они приобретают новую потребительную
и меновую стоимость и подпадают под действие таможенного законодательства,
прежде всего тех его положений, которые определяют порядок уплаты
таможенных платежей.
Обладание стоимостью (меновой стоимостью) особенно важно, если таможенный
тариф содержит ставки пошлины ad valorem (с цены). Подавляющее большинство
таможенно-тарифных систем зарубежных стран ориентировано именно
на такие ставки пошлины, поскольку с их помощью наиболее эффективно
реализуются протекционистские цели таможенной политики.
Большое практическое значение имеет в таможенном праве правило,
по которому товар иностранного происхождения, намеренно оставленный
или забытый собственником (перевозчиком), выброшенный из транспортного
средства и оказавшийся на российской таможенной территории, считается
находящимся под действием российского таможенного законодательства.
Если есть основания предполагать, что таможенное оформление в отношении
этих товаров не проводилось и не были уплачены причитающиеся таможенные
пошлины и иные налоги, товары не могут поступить во внутренний торговый
оборот без прохождения таможенной очистки.
4. Таможенная территория и таможенная граница
В исследовании правового регулирования применения таможенных платежей
важное значение имеют основополагающие категории таможенного права:
"таможенная территория" и "таможенная граница".
Поэтому далее представляется необходимым хотя бы кратко отметить
наиболее важные аспекты, касающиеся правовой характеристики юридического
содержания данных категорий*(5).
География таможенного законодательства имеет ряд существенных особенностей.
Специфика пространственного действия таможенной нормы объясняется
двумя важнейшими обстоятельствами. Во-первых, тенденция интернационализации
хозяйственной жизни приводит к тому, что государство может делегировать
часть своих суверенных полномочий в сфере экономики другому государству,
группе стран или международному наднациональному органу. Мировой
опыт развития экономических группировок свидетельствует, что отправной
точкой эволюции интеграционных объединений служат мероприятия по
координации таможенной политики. Поэтому в первую очередь происходит
уступка государством определенной части таможенного суверенитета.
Это обстоятельство выдвигает на первый план проблему международных
таможенных объединений и таможенных союзов. Во-вторых, государство
использует стимулирующее воздействие льготного налогообложенияна
экономику. Предоставление отдельным районам в границах государства
"таможенной экстерриториальности" преследует цель оживления
хозяйственной конъюнктуры, активизации внешнеторговых связей, инвестирования
в экономику национального и иностранного капитала. В связи с этим
особый интерес имеют отдельные таможенные режимы, одни из которых
предоставляют полную таможенную экстерриториальность, т.е. исключают
определенные участки территории из состава таможенной территории
(режим свободной таможенной зоны и свободного склада), другие же
выводят отдельные территориальные участки из-под действия таможенно-тарифного
регулирования, иными словами, предоставляют таможенно-тарифную экстерриториальность
(режимы таможенного склада, магазина беспошлинной торговли).
Современное таможенное законодательство России, а также большинства
зарубежных стран не содержит четкого определения таможенной территории,
позволяющего уяснить непосредственно из текста нормативного акта
сущность этого важного таможенно-правового института. Для характеристики
его содержания, как правило, используется описательный способ, опирающийся
на понятие "государственная территория". Вместе с тем
таможенная территория в настоящее время служит основным понятием,
характеризующим территориальные пределы таможенно-правового регулирования.
Общий анализ норм таможенного законодательства, правил и принципов,
закрепленных Генеральным соглашением по тарифам и торговле (ГАТТ),
Киотской конвенцией Совета Таможенного Сотрудничества и некоторыми
другими международно-правовыми соглашениями, прямо либо косвенно
затрагивающими вопросы правовой характеристики таможенной территории,
ее состава и границ, а также особенностей условий ввоза товаров
на таможенную территорию и их вывоза за ее пределы, дает возможность
сформулировать следующее краткое определение рассматриваемого понятия:
под таможенной территорией государства (таможенного объединения
государств) понимается территория, на которой в полном объеме действует
таможенное законодательство данного государства (правовых норм данного
объединения).
Изучение отечественных и зарубежных правовых исследований, в которых
рассматривается проблема содержания категории "таможенная территория",
позволяет выделить два наиболее распространенных подхода в ее решении.
Согласно одному из них, таможенная территория полностью совпадает
с государственной территорией.
Такой взгляд на определение таможенной территории был преобладающим
среди советских исследователей и ученых из бывших социалистических
стран, полагавших, что таможенная территория является пространством,
на котором действует таможенное, налоговое и валютное законодательство.
Более того, авторы, высказывавшиеся в пользу этой концепции, как
правило, уточняли, что в пределах таможенной территории не могут
не действовать социально-экономические нормы, господствующие в данном
обществе. Тем самым они фактически полностью отождествляли понятия
"таможенная территория" и "государственная территория"*(6).
Сторонники второго подхода основываются на "несовпадении"
понятий таможенной и государственной территории, предлагая рассматривать
их как самостоятельные правовые категории, имеющие различное содержание
как в теоретическом, так и в практическом значении. Однако среди
юристов, придерживающихся данной позиции, не сложилось общего взгляда
в отношении ее аргументации. Ряд авторов выразили мнение, что таможенную
и государственную территории нельзя отождествлять, учитывая сохраняющиеся
различия в прохождении линий государственной и таможенной границы
вследствие изменений в организации таможенного контроля и оформления,
удаления таможенных пунктов в глубь таможенной территории. Например,
Е.Т.Усенко по этому поводу отмечал: "Таможенная граница, как
правило, не совпадает с границей политической. В отличие от политической
границы, которая представляет собой определенную линию на местности,
таможенная граница состоит из ряда таможенных пунктов, в которых
осуществляется фактический контроль над ввозом и вывозом товаров,
валюты и других ценностей, производится в необходимых случаях таможенное
обложение товаров, выполняются различные формальности и т.п."*(7).
Такая точка зрения, равно как и высказывания в пользу совпадения
таможенной и государственной территории, также была в основном распространена
среди авторов, исследования которых сосредоточивались на анализе
опыта советского периода развития таможенной системы, отражавшего
сложившиеся в нем экономические условия, практику обязательного
планирования и господства государственной монополии на внешнюю торговлю.
Другие авторы, отстаивающие позицию, согласно которой понятия таможенной
и государственной территории являются несовпадающими, аргументировали
такой взгляд специфическим политико-экономическим содержанием явления,
охватываемым юридической категорией "таможенная территория",
находящим на практике свое проявление в существовании таможенных
анклавов и эксклавов, таможенных союзов, использовании некоторых
таможенных режимов и допускающим выведение отдельных участков государственной
территории из состава таможенной территории для установления там
льготного режима налогового обложения и т.д. В пользу такой позиции
высказывались и некоторые советские исследователи*(8), а в настоящее
время ее придерживается большинство представителей современной отечественной
и зарубежной таможенно-правовой науки, и она находит свое отражение
в таможенном законодательстве многих стран, в том числе и России.
В действующем российском таможенном законодательстве содержится
подробное описание структуры таможенной территории, опирающееся,
как уже отмечалось, на понятие государственной территории. В ТК
РФ (ст. 3)*(9), в частности, говорится:
"Таможенную территорию Российской Федерации составляют сухопутная
территория Российской Федерации, территориальные и внутренние воды
и воздушное пространство над ними. Таможенная территория Российской
Федерации включает также находящиеся в морской исключительной экономической
зоне Российской Федерации искусственные острова, установки и сооружения,
над которыми Российской Федерации обладает исключительной юрисдикцией
в отношении таможенного дела"*(10).
Таможенное законодательство России допускает возможность "изъятий"
определенных частей из состава таможенной территории. Например,
согласно ТК РФ, "на территории Российской Федерации могут находиться
свободные таможенные зоны и свободные склады. Территории свободных
таможенных зон и свободных складов рассматриваются как находящиеся
вне таможенной территории Российской Федерации, за исключением случаев,
определяемых настоящим Кодексом и иными законодательными актами
Российской Федерации" (ст. 3 п. 3 ТК РФ*(11),*(12)).
Существенное влияние на определение таможенной территории оказывает
практика создания таможенных союзов в рамках интеграционных таможенных
объединений государств. Возможность участия России в таких объединениях
основывается на закрепленных Конституцией России общих принципах
ее участия в международном сотрудничестве. Дальнейшее свое развитие
данные принципы находят в положениях действующего российского таможенного
законодательства. Например, ТК РФ в ст. 4*(13) закрепляет право
на образование таможенных союзов в интересах развития и укрепления
международной экономической интеграции. При этом в качестве основополагающих
принципов создания таможенных союзов и участия в них России ТК РФ
называет общепризнанные нормы международного права. В этой связи
можно привести в качестве примера таких норм положения ГАТТ. В частности,
в ст. ХХIV последнего таможенный союз определяется как замена двух
или нескольких таможенных территорий, входящих в данный союз (соответственно
двух или нескольких государств), одной общей таможенной территорией,
на которой осуществляется свободное обращение товаров, устанавливается
общая внешняя граница для принятия мер по тарифному и нетарифному
регулированию торговли со странами - нечленами таможенного союза.
Одним из направлений практической реализации закрепленных в российском
законодательстве возможностей создания таможенного союза с участием
России можно рассматривать подписанный в ходе Московской встречи
глав государств и глав правительств стран-участниц СНГ (сентябрь
1993 г.) Договор о создании Экономического союза*(14).
Положения данного Договора, отражая наметившиеся тенденции развития
современных интеграционных процессов, прямо устанавливают, что учреждаемый
государствами-участниками Договора экономический союз должен создаваться
путем поэтапного углубления интеграции, координации действий в осуществлении
экономических реформ через межгосударственную (многостороннюю) ассоциацию
свободной торговли, их таможенный и валютный (денежный) союз, развитие
общего рынка товаров, услуг, капиталов и рабочей силы (ст. 4 Договора).
С анализируемым понятием "таможенная территория" непосредственно
связана категория "таможенная граница", также занимающая
важное место в теории таможенного права и практике использования
таможенных платежей в системе государственного регулирования внешнеторговой
деятельности. В определении правового содержания данной категории
существенное значение имеет различение "внешней" и "внутренней"
составляющих таможенной границы.
Под "внешней таможенной границей" понимаются пределы таможенной
территории, которые разделяют таможенные территории смежных государств.
Данное определение непосредственно вытекает из положений современного
таможенного законодательства России. Так, например, российское таможенное
законодательство устанавливает, что "пределы таможенной территории
РФ, а также периметры свободных таможенных зон и свободных складов
являются таможенной границей Российской Федерации" (п. 4 ст.
3 ТК РФ*(15)). Как правило, внешняя таможенная граница совпадает
с государственной границей (за исключением случаев таможенных союзов,
анклавов и некоторых других), что закрепляется непосредственно в
текстах таможенных законов и международных соглашений. На всем протяжении
внешней таможенной границы действует специальный административно-правовой
режим, устанавливаемый законодательством о государственной границе,
а ее охрана осуществляется таможенными органами совместно с пограничными
войсками.
Внутренние таможенные границы возникают в связи с использованием
отдельных таможенных режимов (свободного склада, свободной таможенной
зоны) в глубине (внутри) таможенной территории. По своему статусу
внутренняя таможенная граница приравнена к внешней: территория свободной
зоны рассматривается как пограничная, въезд на которую осуществляется
строго по пропускам через специальные контрольно-пропускные пункты.
В частности, перемещение через внутреннюю таможенную границу багажа
и предметов ручной клади осуществляется по таможенным правилам,
применяемым к лицам, следующим через государственную границу в служебные
командировки и для работы. Охрана внутренней границы осуществляется
таможенниками совместно с администрацией свободной таможенной территории.
Поэтому при ввозе иностранного товара для его помещения на территорию
свободного склада или свободной таможенной зоны (если только эта
территория не находится в районе государственной границы и по своему
периметру не соприкасается с последней, совпадая, таким образом,
с внешней таможенной границей) данный товар будет пересекать как
внешнюю, так и внутреннюю таможенную границу. В рассматриваемом
случае при перемещении товара через внешнюю таможенную границу,
совпадающую с линией государственной границы, таможенные процедуры
сводятся прежде всего к выявлению товаров, запрещенных к ввозу на
таможенную территорию и вывозу за ее пределы, и проводятся, как
правило, без таможенного оформления в полном объеме, осуществляемом
уже при пересечении внутренней границы. Это позволяет таможенным
органам фактически использовать систему двойного контроля, выполняя
на внешней границе свои "полицейские" функции по соблюдению
разрешительного порядка ввоза товаров на таможенную территорию и
их вывоза за ее пределы, а на внутренней - осуществляя операции
по таможенному оформлению в соответствии с избранным таможенным
режимом и применяя установленные его регламентацией инструменты
таможенного регулирования.
Важное значение института таможенной границы в правовом механизме
регулирования внешнеторговой деятельности обусловливает необходимость
нормативно-правового закрепления особого статуса отдельных районов
таможенной территории, непосредственно прилегающих к таможенной
границе, а также используемых для пунктов таможенного контроля и
размещения товаров, находящихся под таможенным контролем в соответствии
с их таможенным назначением (при помещении под режим таможенного
склада, нахождении на складах временного хранения в процессе таможенного
оформления и др.). Характеризуя специфику статуса прилегающей к
таможенной границе территории, французские исследователи М.Шмидлин
и Ж.Дюкрок отмечали, что "таможенное законодательство... на
части территории (прилегающей к таможенной границе - А.Ш.) возлагает
на жителей особые обязанности, причем одновременно оно предоставляет
таможенной администрации исключительные полномочия"*(16).
Такую часть таможенной территории, прилегающую к таможенной границе
и имеющую специальный статус, в таможенном законодательстве России
обозначают термином "зона таможенного контроля". Зоны
таможенного контроля в соответствии с положениями ТК РФ создаются
вдоль российской таможенной границы, в местах таможенного оформления,
нахождения таможенных органов, а также в иных местах, определяемых
ГТК России. Зонами таможенного контроля являются территории таможенных
складов, складов временного хранения, магазинов беспошлинной торговли
и другие территории, на которых действует ряд других таможенных
режимов.
Специфика правового положения таможенной зоны обусловливает особенности
режима осуществления в ее пределах всех видов деятельности, что,
в частности, находит отражение в более строгой регламентации порядка
обращения и перемещения товаров, предоставлении дополнительных полномочий
должностным лицам таможенных органов по осуществлению таможенного
контроля. Например, согласно ст. 181 ТК РФ*(17) в зоне таможенного
контроля осуществление производственной и иной коммерческой деятельности,
перемещение товаров, транспортных средств через границы таких зон
и в их пределах допускается только с разрешения таможенных органов
и под их контролем.
Отмеченное выше свойство таможенной границы придает этому институту
таможенного права особую ценность. Так, понятие таможенной границы
может использоваться для создания различных юридических фикций в
сфере таможенно-тарифного регулирования.
Такая возможность объясняется, во-первых, умозрительным, идеальным
характером таможенной линии и, во-вторых, тем, что обязательство
по уплате таможенных налогов возникает в связи с перемещением товара
через таможенную границу. Таким образом, момент пересечения таможенной
границы имеет первостепенное значение для возникновения обязательства
по уплате таможенных налогов, определения размера налогообложения
(таможенной стоимости), величины процентной ставки обложения (при
расчетах будет использоваться та ставка, которая действовала на
момент перемещения через таможенную границу), а также момента взятия
товара под таможенный контроль. Таможенное законодательство, манипулируя
понятием таможенной границы, может создавать юридические конструкции,
позволяющие взимать таможенные налоги с товаров до момента их перемещения
через таможенную границу (в отдельных случаях пошлины могут взиматься
даже с товаров, предназначенных не для внешней торговли, а исключительно
для внутреннего потребления), а также, наоборот, не облагать таможенными
налогами товары, уже переместившиеся через таможенную границу.
Примеры того, как товары облагаются таможенными налогами, не перемещаясь
через таможенную границу, заслуживают особого внимания. Они имеют
большое значение для государств, активно участвующих в международном
экономическом сотрудничестве и развивающих кооперационные связи
в промышленности. В качестве примера можно рассмотреть следующую
ситуацию. Предприниматель, выступающий в качестве кооперанта по
соглашению о международном сотрудничестве, продает товар иностранному
партнеру, который должен использовать его в совместном инвестиционном
проекте, реализуемом на территории государства - продавца товара.
В этом случае объект купли-продажи подвергается таможенному обложению
на основании предположения, что товар вывозился за пределы таможенной
территории и был на нее возвращен. Таким образом, экспортные (если
они существуют) и импортные налоги должны быть уплачены до момента
потребления товара. Юридическая фикция, состоящая в признании товара,
не изменяющего своего физического местонахождения, дважды пересекшим
таможенную границу (один раз - по пути в страну покупателя, второй
раз - возвращаясь в страну продавца, где он должен быть использован
в совместном инвестиционном проекте), применяется, во-первых, с
целью экономии на транспортных, страховых и иных расходах (поскольку
фактического перемещения товара не состоялось), а во-вторых, для
того, чтобы использовать различные льготы, предусмотренные внешнеторговым
законодательством ряда стран. Так, кооперант, продавший товар своему
иностранному партнеру, может получить экспортную премию, предъявив
соответствующим финансовым органам таможенную декларацию, подтверждающую
фиктивный вывоз товара. В случае если внутренние цены на продаваемые
товары выше мировых, продавец в качестве компенсации за разницу
цен получит экспортную премию. В то же время благодаря фиктивному
вывозу и повторному ввозу товара обеспечиваются равные условия предпринимательства
на одной таможенной территории. Если бы инвестор не уплатил импортных
налогов и иных причитающихся таможенных платежей, то он необъективно
был бы поставлен в более выгодное экономическое положение, чем любой
другой импортер, ввозящий аналогичный товар из-за границы. Примеры
того, как товары, уже переместившиеся через таможенную границу,
не облагаются налогом, известны российскому законодательству и таможенным
системам большинства зарубежных стран.
Режимы таможенного склада, магазина беспошлинной торговли и др.
позволяют не взимать таможенные платежи и не применять мер экономического
воздействия по отношению к товарам, переместившимся через границу
и помещенным под указанные таможенные режимы.
5. Классификация таможенных платежей
Как уже отмечалось выше, в ТК РФ (ст. 110)*(18) содержится общий
перечень платежей, взимаемых таможенными органами. Данные таможенные
платежи (а также иные обязательные платежи, не включенные в этот
перечень, но относящиеся к категории таможенных) могут быть классифицированы
на виды (группы) по различным критериям (признакам).
В качестве примера можно предложить следующие общие критерии их
классификации.
Здесь необходимо сделать оговорку, что предлагаемые критерии выделения
отдельных видов таможенных платежей и соответствующая их классификации,
во-первых, не являются исчерпывающими, во-вторых, часто носит условный
характер. Последнее обусловлено прежде всего специфическим характером
данного в ТК РФ определения таможенных платежей.
Место в системе налогов и сборов (юридическая природа и экономическое
содержание). Исходя из данного критерия, можно выделить таможенные
платежи налогового и неналогового характера (на основании ст. 8
НК РФ таможенные платежи можно разделить на налоги и сборы). К первой
группе относятся таможенная пошлина, а также уплачиваемые таможенным
органам налог на добавленную стоимость и акциз. Различные таможенные
сборы и платы являются, как правило, платежами неналогового характера.
Таможенная пошлина и иные таможенные платежи налогового характера
относятся к косвенным налогам.
Данное деление таможенных платежей, основанное на положениях ст.
8 НК РФ, анализе экономического содержания и буквального толкования
терминов, является наиболее распространенным, хотя и не может не
представляться достаточно формальным (особенно в свете определений
налогов и сборов, содержащихся в НК РФ).
Факт перемещения через таможенную границу. По данному критерию
таможенные платежи можно разделить на две группы:
- платежи, непосредственно связанные с перемещением через таможенную
границу (таможенная пошлина, НДС, акциз, сбор за таможенное оформление,
платежи по единым ставкам);
- иные таможенные платежи, непосредственно не связанные с перемещением
товаров через таможенную границу, т.е. уплата которых не является
условием такого перемещения товаров*(19).
Ко второй группе относятся различные сборы (кроме сбора за таможенное
оформление) и платы:
- таможенный сбор за хранение;
- таможенный сбор за таможенное сопровождение;
- плата за принятие предварительного решения;
- плата за участие в таможенных аукционах;
- сбор за выдачу лицензий и квалификационного аттестата специалиста
по таможенному оформлению и др.
Необходимо отметить, что платежи, отнесенные к первой группе по
предложенному критерию, могут взиматься в определенных случаях вне
зависимости от фактического перемещения через таможенную границу
(например, при изменении некоторых видов таможенных режимов).
Способ установления и регламентация применения. Используя
данный критерий, можно выделить собственно "таможенные"
платежи (т.е. порядок установления, правила уплаты и другие аспекты
их правового регулирования определяются таможенным законодательством)
а также иные платежи, относимые к таможенным по совокупности двух
основных признаков: они уплачиваются таможенным органам и обязанность
их уплаты возникает вследствие перемещения товаров через таможенную
границу. При этом порядок установления платежей второй группы, большинство
правил их уплаты определяются "общим" налоговым законодательством.
Кроме того, на основании данного критерия таможенные платежи можно
разделить на три группы в зависимости от уровня источников правового
регулирования их применения:
- таможенные платежи, установление и основные правила применения
которых осуществляется законодательными актами (НДС, акциз);
- таможенные платежи, правовое регулирование отдельных вопросов
применения которых осуществляется на основании общих положений закона
также посредством решений высших органов исполнительной власти (правительства),
например установление ставок таможенных пошлин;
- таможенные платежи, некоторые правила и условия уплаты которых
осуществляется ведомственными нормативными правовыми актами (ГТК
России либо совместными решениями последнего с другими ведомствами),
например таможенные сборы за хранение на таможенных складах, принадлежащих
таможенным органам.
Вид ставок таможенных платежей. Можно выделить платежи, величина
которых определяется в процентном отношении от определенной базы
исчисления (как правило, таможенной стоимости), в абсолютных суммах
либо путем сочетания этих двух способов. Кроме того, "внутри"
отдельных видов таможенных платежей могут быть выделены свои подгруппы.
Прежде всего это касается пошлин, взимание которых предусмотрено
при перемещении товаров через таможенную границу. Более подробно
об этом речь пойдет ниже, в специально посвященной рассмотрению
таможенной пошлины теме.